Odčitatelné položky, slevy na dani

4.5 Odčitatelné položky, slevy na dani

Ing. Martin Děrgel

1. Úvod

2. Odčitatelné položky

   1. 2.1 Daňová ztráta
   2. 2.2 Poskytnutá bezúplatná plnění (dary)
   3. 2.3 Podpora výzkumu a vývoje
   4. 2.4 Podpora odborného vzdělávání
   5. 2.5 Veřejně prospěšný poplatník

3. Nezdanitelné části základu daně fyzické osoby

   1. 3.1 Úroky z úvěrů na bytové potřeby
   2. 3.2 Penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření
   3. 3.3 Soukromé životní pojištění
   4. 3.4 Odborové příspěvky
   5. 3.5 Úhrada za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání

4. Slevy na dani u právnických a fyzických osob

   1. 4.1 Zaměstnávání zdravotně postižených
   2. 4.2 Investiční pobídky

5. Osobní slevy a daňové zvýhodnění fyzických osob

   1. 5.1 Osobní slevy na dani
   2. 5.2 Daňové zvýhodnění na vyživované dítě

Při stanovení výše daňové povinnosti hrají nezanedbatelnou roli:

1. položky, které ZDP označuje jako položky odčitatelné od základu daně (§ 34 a pro PO i § 20), resp. u FO označované jako nezdanitelné části základu daně (§ 15),

2. položky tzv. slev na dani (§ 35 až § 35d).

Zahrnutí těchto položek do výpočtu daně z příjmů může poměrně významně snížit její konečnou výši, proto je správná aplikace příslušných ustanovení pro každého poplatníka velmi důležitá.

Zatímco tzv. odčitatelné položky (resp. nezdanitelné části základu daně) se při výpočtu daně odečítají od základu daně, částky slev na dani se odčítají přímo od daně, vypočtené vynásobením základu daně a daňové sazby.

Následující text přináší zevrubný přehled veškerých daňových úlev v podobě odčitatelných položek a slev na dani v oblasti daně z příjmů s tím, že u některých titulů je podán i komplexní výklad problematiky, u jiných titulů (kde je s ohledem na obsáhlost problematiky či reálný význam žádoucí výklad podrobnější) je odkázáno na jiné samostatné kapitoly.

OBSAH

1. 2.1 Daňová ztráta
2. 2.2 Poskytnutá bezúplatná plnění (dary)
3. 2.3 Podpora výzkumu a vývoje
4. 2.4 Podpora odborného vzdělávání
5. 2.5 Veřejně prospěšný poplatník

Pro mnohé poplatníky je daňová ztráta vyměřená v některém z předcházejících zdaňovacích období nejvýznamnější odčitatelnou položkou. Daňová ztráta je vlastně jakýmsi „záporným základem daně“ a základní pravidla pro její uplatnění jsou poměrně jednoduchá:

1. O daňovou ztrátu lze snížit základ daně kteréhokoli z pěti nejbližších zdaňovacích období následujících po období vzniku ztráty.

   Odpočet daňové ztráty, je-li zdaňovacím obdobím kalendářní rok (--- ztrátu ještě nelze uplatnit / xxx již nelze uplatnit)
   Rok	2006	2007	2008	2009	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018
   V jakém období lze uplatnit daňovou ztrátu	Daňová ztráta za rok 2005					xxx	xxx	xxx	xxx	xxx	xxx	xxx	xxx
   	---	Daňová ztráta za rok 2006					xxx	xxx	xxx	xxx	xxx	xxx	xxx
   	---	---	Daňová ztráta za rok 2007					xxx	xxx	xxx	xxx	xxx	xxx
   	---	---	---	Daňová ztráta za rok 2008					xxx	xxx	xxx	xxx	xxx
   	---	---	---	---	Daňová ztráta za rok 2009					xxx	xxx	xxx	xxx
   	---	---	---	---	---	Daňová ztráta za rok 2010					xxx	xxx	xxx
   	---	---	---	---	---	---	Daňová ztráta za rok 2011					xxx	xxx
   	---	---	---	---	---	---	---	Daňová ztráta za rok 2012					xxx
   	---	---	---	---	---	---	---	---	Daňová ztráta za rok 2013

   
   Firma Riva Plus, a.s., (účtuje v kalendářním roce) vykázala daňovou ztrátu za rok 2009 i za rok 2012. Starší ztrátu může odečíst od základu daně nejpozději za zdaňovací období roku 2014. Mladší ztrátu bude moci odečíst od základu daně nejpozději za zdaňovací období roku 2017.

2. Daňovou ztrátu lze uplatnit celou nebo její část. Není vyloučeno uplatnění daňové ztráty za více předcházejících období v témže roce (např. v roce 2014 lze snížit základ daně o daňové ztráty z let 2009 až 2013).
    Nahoru

   Vyměření ztráty

3. Daňová ztráta, stejně jako daňová povinnost, podléhá vyměření správcem daně. Pro uplatnění ztráty jako odčitatelné položky není proto rozhodující, v jaké výši byla uvedena na daňovém přiznání, ale důležité je, v jaké výši byla správcem daně vyměřena. Správce daně však nemá povinnost oznamovat výši vyměřené daně či daňové ztráty, pokud se neodchyluje od výše uvedené v daňovém přiznání. Z toho plyne, že neobdržíme-li rozhodnutí správce daně o vyměření ztráty, můžeme uplatnit odčitatelnou položku do výše ztráty uvedené na přiznání za příslušné zdaňovací období, v opačném případě je pro nás směrodatné rozhodnutí správce daně.

4. S předcházejícím bodem souvisí i to, že máme povinnost podat dodatečné daňové přiznání v případě zjištění, že výše dosažené daňové ztráty je ve skutečnosti nižší, než jsme původně uvedli na řádném daňovém přiznání. Při podání dodatečného přiznání na změnu výše daňové ztráty (směrem nahoru či dolů) potom při uplatnění odčitatelné položky vycházíme z údaje na dodatečném, nikoli původním řádném přiznání.

    Nahoru

   Ztráty u FO

5. Fyzické osoby musejí dát pozor na to, že:

   • daňová ztráta může vzniknout jen z dílčích základů daně ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP) nebo z nájmu (§ 9 ZDP),

   • o daňovou ztrátu nelze snížit dílčí základ daně ze závislé činnosti (§ 6 ZDP), a to ani v období vzniku ztráty, ani v obdobích následujících (tj. započtení daňové ztráty jako odčitatelné položky proti dílčímu základu daně ze závislé činnosti je vyloučeno).

6. Daňová ztráta nemá nic společného s účetně vykázaným záporným výsledkem hospodaření ani ztrátou minulých let (zachycenou např. na účtu 429). O vzniku daňové ztráty se neúčtuje. Neúčtuje se ani o uplatnění daňové ztráty jako položky odčitatelné od základu daně.

    Nahoru

   Uplatnění ztráty právním nástupcem PO

7. Není přípustný jakýkoli přenos daňové ztráty mezi dvěma různými daňovými subjekty, s výjimkami:

   • při převodu obchodního závodu na obchodní společnost (§ 23a ZDP) je přijímající obchodní společnost nebo přijímající obchodní společnost prostřednictvím své stálé provozovny umístěné na území České republiky oprávněna převzít daňovou ztrátu nebo část daňové ztráty vyměřené převádějící obchodní společnosti, která souvisí s převedeným obchodním závodem a dosud nebyla uplatněna jako položka odčitatelná od základu daně převádějící obchodní společností, za podmínek § 23a odst. 5 písm. b) ZDP; ztrátu však lze uplatnit pouze oproti shodné činnosti, jaká byla vykonávána ve zdaňovacím období vzniku ztráty u převzaté obchodní společnosti,

   • při fúzi a rozdělení obchodních společností (§ 23c ZDP) jsou nástupnické obchodní společnosti oprávněny k převzetí daňové ztráty vyměřené zanikající obchodní společnosti, která dosud nebyla uplatněna jako položka odčitatelná od základu daně zanikající obchodní společností, a to za podmínek § 23c odst. 8 písm. b) ZDP; ztrátu však lze uplatnit pouze oproti shodné činnosti, jaká byla vykonávána ve zdaňovacím období vzniku ztráty u původní obchodní společnosti.

8. Poměrně významné omezení ve využití daňové ztráty pro právnické osoby obsahuje § 38na ZDP, podle něhož: Pokud došlo k podstatné změně ve složení osob přímo se účastnících na kapitálu či kontrole poplatníka, jemuž daňová ztráta vznikla, oproti období, za které byla ztráta vyměřena, tuto ztrátu nelze jako položku snižující základ daně použít!

   Podstatnou změnou přitom je změna dotýkající se více než 25 % základního kapitálu či hlasovacích práv, nebo kterou získá člen obchodní korporace rozhodující vliv. U akciové společnosti s akciemi na majitele je podstatnou změnou, pokud méně než 80 % tržeb za vlastní výkony a zboží zaúčtovaných do výnosů za období, kdy má být ztráta uplatněna, plyne ze stejné činnosti, která byla provozována k období vzniku ztráty.

   Chce-li poplatník, u něhož došlo k podstatné změně, starou daňovou ztrátu uplatnit, má jedinou možnost: prokázat správci daně, že minimálně 80 % jeho tržeb za vlastní výkony a zboží zaúčtovaných do výnosů za období, kdy došlo ke změně vlastnické struktury, plyne ze stejné činnosti, která byla provozována v době vzniku ztráty. V případě pochybností lze využít institutu, tzv. závazného posouzení správcem daně: poplatník požádá správce daně o vyjádření ve věci naplnění podmínek odečtu daňové ztráty a předá mu příslušné podklady a správce daně vydá k věci stanovisko.

   Smysl výše popsané restrikce je zřejmý: zamezit prodejům ekonomicky nefunkčních obchodních společností, v nichž se v minulosti nahromadily daňové ztráty, kdy jediným účelem těchto prodejů je to, aby nový vlastník tyto daňové ztráty využil jako položky snižující základ daně, a dosáhl tím významných daňových úspor.

V souvislosti s daňovou ztrátou jako položkou odčitatelnou od základu daně je třeba připomenout, že ustanovení § 38r ZDP výrazně prodlužuje lhůtu, po kterou může finanční úřad vyměřit daň z příjmů u těch poplatníků, kteří daňovou ztrátu v některém zdaňovacím období skutečně vykázali. Zatímco obecně platí ustanovení § 148 DŘ, podle něhož lhůta pro stanovení daně obecně činí tři roky od uplynutí lhůty pro podání řádného daňového přiznání, tak podle § 38r ZDP tato lhůta v případě vyměření daňové ztráty končí pro období, v němž byla ztráta vyměřena, jakož i pro další období, v nichž lze tuto ztrátu uplatnit, až současně se lhůtou pro vyměření daně za poslední období, v němž je možno ztrátu uplatnit.

Poznámka: Začala-li lhůta pro vyměření daně běžet před 1. 1. 2011, zůstává zachován její počátek podle zákona o správě daní a poplatků i po tomto datu, tedy od konce zdaňovacího období, v němž vznikla daňová povinnost.

Položkou odčitatelnou od základu daně je hodnota poskytnutých bezúplatných plnění (darů), a to u fyzických osob podle podmínek § 15 odst. 1 ZDP a u právnických podle podmínek § 20 odst. 8 ZDP. Podmínky, za kterých lze odčitatelnou položku uplatnit, jsou závislé na:

• subjektu příjemce plnění,

• účelu, na který má být bezúplatné plnění použito,

• výši poskytnutého bezúplatného plnění a vazbě na základ daně.

Podrobněji tuto problematiku a podmínky, které musejí být splněny, rozebíráme v samostatném textu Dary.

Od zdaňovacího období započatého v roce 2005 je dána možnost uplatnit odpočet od základu daně z titulu 100 % výdajů (nákladů) vynaložených při realizaci projektů výzkumu a vývoje. Počínaje zdaňovacím obdobím nebo jiným obdobím, za které se podává daňové přiznání, započatým 1. 1. 2014 nebo později je nově daňově více podporováno meziroční zvýšení výdajů na projekty výzkumu a vývoje, a to tím, že je umožněn daňový odpočet 110 % takto vynaložených výdajů ohledně části převyšující jejich „loňskou“ výši.

Výzkum a vývoj přitom musí mít podobu:

• experimentálních a teoretických prací,

• projekčních či konstrukčních prací,

• výpočtů,

• návrhů technologií,

• výroby funkčního vzorku či prototypu produktu nebo jeho části.

Poznámka: Od 1. 1. 2014 se již předmětná daňová podpora netýká výdajů na certifikaci výsledků dosažených výzkumem či vývojem.

Pro náklady, u nichž lze o odpočtu uvažovat, platí jistá omezení:

• v úvahu se berou pouze náklady, které jsou podle ostatních ustanovení zákona daňově účinné,

• pokud vynaložené náklady souvisejí s výzkumem a vývojem pouze zčásti, provede se příslušným způsobem krácení,

• příslušné náklady je třeba evidovat v účetnictví poplatníka odděleně od ostatních nákladů,

• nelze uplatnit náklady kryté byť jen zčásti podporou z veřejných zdrojů,

• do odpočtu nelze zahrnout výdaje (náklady) na služby, s výjimkou výdajů (nákladů) na:

  1. služby pořízené od veřejné vysoké školy nebo výzkumné organizace,

  2. úplatu u finančního leasingu hmotného movitého majetku, která souvisí s realizací projektu výzkumu a vývoje,

• do odpočtu dále nelze zahrnout licenční poplatky ani výdaje (náklady) na nehmotné výsledky výzkumu a vývoje pořízené od jiných osob, opět s výjimkou těch, které jsou pořízeny od veřejné vysoké školy nebo výzkumné organizace.

A jak bylo předesláno, po 1. 1. 2014 je možno uplatnit zvýhodněný daňový odpočet ve výši 110 % výdajů vynaložených v daném období na realizaci projektu výzkumu a vývoje zahrnovaných do odpočtu, které převyšují úhrn výdajů vynaložených v tzv. rozhodné době na realizaci projektu výzkumu a vývoje zahrnovaných do odpočtu. Rozhodnou dobou se přitom rozumí doba, která končí dnem předcházejícím dni, ve kterém začíná dotčené období, přičemž je stejně dlouhá jako toto období.

Projektem výzkumu a vývoje se rozumí dokument, ve kterém poplatník před zahájením řešení projektu výzkumu a vývoje vymezí svou činnost ve výzkumu a vývoji podle zákona č. 130/2002 Sb., o podpoře výzkumu, experimentálního vývoje inovací, který musí obsahovat minimálně náležitosti vymezené v § 34c ZDP.

Od roku 2008 může poplatník požádat správce daně o závazné posouzení výdajů vynaložených na výzkum a vývoj zahrnovaných do odpočtu. Tato žádost podléhá správnímu poplatku 10 000 Kč.

Pokud není možné odpočet na podporu výzkumu a vývoje odečíst z důvodu nízkého základu daně nebo daňové ztráty, lze je odečíst nejpozději ve třetím období následujícím po období, ve kterém vznikly. Pro tyto účely se obdobím rozumí nejen zdaňovací období, ale rovněž (jiné) období, za které se podává daňové přiznání. To se nejčastěji týká právnických osob, které musejí v souladu s § 38ma ZDP podávat přiznání i za určité části zdaňovacího období, jako například při přechodu na účetní období hospodářského roku nebo u přeměn.

Pozor na to, že tento odklad se netýká dobrovolně neuplatněného odpočtu (nebo jeho části), o který poplatník mohl snížit základ daně z příjmů již v dřívějších obdobích, ale neučinil tak.

Od zdaňovacího období roku 2014 byl zaveden nový daňový odpočet podporující odborné vzdělávání. Odpočet na podporu odborného vzdělávání činí součet:

• odpočtu na podporu pořízení majetku na odborné vzdělávání a

• odpočtu na podporu výdajů vynaložených na žáka nebo studenta v rámci odborného vzdělávání.

Tím je daňově oceňována starost a výlohy poplatníků související se zajišťováním odborného vzdělávání žáků a studentů, kterým se pro tyto účely rozumí praktická výuka středních, vyšších odborných a vysokých škol, a to bez omezení oborem činnosti. Z důvodů zamezení zneužití jsou stanoveny určité podmínky pro uplatnění odpočtu.

Jedná se zejména o nutnost uzavření smlouvy mezi poplatníkem (právnickou i fyzickou osobou), který má oprávnění k činnosti v daném oboru vzdělávání, a školou. Protože poplatník bude muset prokazovat počet hodin praktického vyučování, které byly uskutečněny v daném zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, je určeno, že je nutné vyjít z evidence vedené ve třídní knize u středních škol nebo v obdobné evidenci u vysokých škol.

Do odpočtu na podporu pořízení majetku je možné zahrnout pouze vstupní cenu majetku, který byl pořízen úplatně nebo byl pořízen nebo vyroben ve vlastní režii. Současně se musí jednat o majetek, jehož je poplatník prvním vlastníkem; v případě hmotného majetku se jedná pouze o majetek odpisovaný v 1. až 3. odpisové skupině a v případě nehmotného majetku o software (se vstupní cenou vyšší než 60 000 Kč). Protože záměrem návrhu je podporovat a rozvíjet spíše dlouhodobou spolupráci škol a firem, což je důležité zvláště u některých nákladných zařízení, je stanoveno tříleté období, po které musí být zařízení, jehož vstupní cenu lze zahrnout do odpočtu, využíváno pro účely odborné výuky.

Podpora ve formě výše odpočtu na podporu pořízení majetku je odvislá od doby provozu, po kterou je majetek využíván pro odborné vzdělávání s tím, že dobu provozu bude muset poplatník doložit evidencí obdobně jako u počtu uskutečněných vyučovacích hodin. Zavádějí se proto dvě pásma:

• při využití nadpoloviční doby provozu pro účely výuky činí odpočet 110 % vstupní ceny majetku pořízeného po 1. 1. 2014 a

• při využití 30–50 % provozního času činí odpočet 50 % vstupní ceny majetku pořízeného po 1. 1. 2014.

Nižšího procentuálního využití předmětného hmotného majetku se tato daňová podpora (odpočet) netýká. Obdobné platí u majetku pořizovaného na finanční leasing v případě smluv uzavřených od roku 2014. Do odpočtu nelze zahrnout vstupní cenu majetku, na který již byla využita jiná forma veřejné podpory.

Z důvodu nutnosti omezit přemrštěné investice a zneužívání systému poplatníky je stanoven strop pro odpočet na podporu pořízení majetku, a to ve vztahu k rozsahu výuky uskutečněné v roce pořízení majetku nebo v roce uvedení předmětu finančního leasingu do užívání. Maximální částka tohoto odpočtu se zjistí jako násobek 5 000 Kč a počtu vyučovacích hodin uskutečněných za celé zdaňovací období nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterém byl majetek pořízen nebo přenechán (u finančního leasingu) uživateli do užívání.

Druhou složkou odpočtu je tzv. odpočet na podporu výdajů vynaložených na žáka nebo studenta. Tento odpočet je odvislý od počtu hodin uskutečněných v rámci výuky na pracovišti poplatníka, který bude odpočet uplatňovat. Za jednu hodinu je možné odečíst od základu daně 200 Kč, přičemž počet hodin je v zásadě omezen povinností žáků nebo studentů zúčastnit se praktického vyučování, odborné praxe nebo vzdělávací činnosti v rámci části akreditovaného studijního programu vysoké školy určené platnými školskými předpisy. Odpočet by měl kompenzovat náklady na odborný dohled a další omezení, která jsou s výskytem studentů na pracovišti spojena.

Stejně jako u odpočtu na podporu výzkumu a vývoje je umožněno v případech, kdy poplatník nevykáže základ daně nebo vykáže základ daně nižší, než je výše odpočtu, uplatnit odpočet v dalších třech obdobích.

Podle § 17a odst. 1 ZDP je veřejně prospěšným poplatníkem (VPP) poplatník, který v souladu se svým zakladatelským právním jednáním, statutem, stanovami, zákonem nebo rozhodnutím orgánu veřejné moci jako svou hlavní činnost vykonává činnost, která není podnikáním. Naopak mezi VPP nepatří (podle § 17a odst. 2 ZDP) obchodní korporace a několik dalších subjektů, např. společenství vlastníků jednotek.

Daňovou výhodou veřejně prospěšných poplatníků je jednak specifické vymezení předmětu daně z příjmů (§ 18a ZDP, z čehož je pro naše účely nyní podstatné, že předmětem daně nejsou zejména příjmy ze ztrátové „hlavní“ nepodnikatelské činnosti), jednak jejich speciální odčitatelná položka snižující základ daně z příjmů právnických osob upravená v ustanovení § 20 odst. 7 ZDP.

Veřejně prospěšný poplatník (s výjimkou obce, kraje, poskytovatele zdravotních služeb a profesní komory a poplatníka založeného za účelem ochrany a hájení podnikatelských zájmů svých členů, kteří nejsou organizací zaměstnavatelů) může základ daně snížený o odpočty podle § 34 ZDP (daňové ztráty minulých let, výdaje na projekty výzkumu a vývoje, a výdaje na odborné vzdělávání) dále snížit až o 30 %, maximálně však o 1 000 000 Kč.

Podmínkou ovšem je, že prostředky získané touto úsporou na dani z příjmů VPP použije ke krytí nákladů (výdajů) souvisejících s činnostmi, z nichž získané příjmy nejsou předmětem daně, a to nejpozději ve 3 bezprostředně následujících zdaňovacích obdobích. V případě, že 30% snížení činí méně než 300 000 Kč, lze odečíst částku ve výši 300 000 Kč, maximálně však do výše základu daně.

Pro některé typy veřejně prospěšných poplatníků platí poněkud odlišné podmínky:

• Obecně prospěšná společnost a ústav musí prostředky získané touto úsporou použít v následujícím zdaňovacím období ke krytí nákladů (výdajů) prováděných nepodnikatelských činností.

• Veřejná vysoká škola, veřejná výzkumná instituce a od roku 2014 i obecně prospěšná společnost nebo ústav, které jsou soukromou vysokou školou podle zákona upravujícího vysoké školy, mají stanoveny vyšší absolutní částky odpočtu. Základ daně snížený případně podle § 34 ZDP mohou dále snížit až o 30 %, maximálně však o 3 000 000 Kč. Podmínkou v jejich případě je, že použijí prostředky získané touto úsporou na dani v následujícím zdaňovacím období ke krytí nákladů (výdajů) na vzdělávání, vědecké, výzkumné, vývojové nebo umělecké činnosti. A v případě, že 30% snížení činí méně než 1 000 000 Kč, mohou odečíst částku ve výši 1 000 000 Kč, maximálně však do výše základu daně.

Pokud VPP v požadovaném období nenaplní podmínku kvalifikovaného využití úspory na dani dosažené zmíněným odpočtem od základu daně, musí takto nevyužitou část odpočtu „vrátit“. V souladu s § 23 odst. 3 písm. a) bodem 9 ZDP zvýší VPP základ daně o částku, o kterou byl snížen základ daně díky speciálnímu odpočtu podle § 20 odst. 7 ZDP, a to ve výši, která odpovídá poměru nevyčerpané úspory na dani, a to v tom zdaňovacím období, nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterém došlo k porušení podmínek pro použití úspory na dani nebo k ukončení činnosti.

Od 1. 1. 2014 zde došlo ke zpřesnění textu, aby bylo jednoznačně zřejmé, že úprava výsledku hospodaření se týká části základu daně vypočtené z nevyčerpané úspory daňové povinnosti, kterou veřejně prospěšný poplatník získal při uplatnění odpočtu podle § 20 odst. 7 ZDP.

OBSAH

1. 3.1 Úroky z úvěrů na bytové potřeby
2. 3.2 Penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření
3. 3.3 Soukromé životní pojištění
4. 3.4 Odborové příspěvky
5. 3.5 Úhrada za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání

Poplatníci – FO mohou kromě uvedených odčitatelných položek svůj základ daně snížit ještě o další nezdanitelné části základu daně podle § 15 ZDP. Uplatnitelnými nezdanitelnými částmi pro FO jsou následující tituly:

• úroky z úvěrů na bytové potřeby,

• penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření,

• soukromé životní pojištění,

• odborové příspěvky,

• úhrada za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání.

Pokud fyzická osoba není rezidentem v ČR, může uplatnit uvedené odpočty (včetně nezdanitelné částky z titulu poskytnutých darů) pouze při splnění tří podmínek:

1. Počínaje rokem 2011 jen v případě, že úhrn jejích příjmů ze zdrojů na území ČR podle § 22 ZDP za příslušné zdaňovací období činil nejméně 90 % všech jejích celosvětových příjmů (s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně podle §§ 3 nebo 6, nebo jsou od daně osvobozeny podle §§ 4, 6 nebo 10 ZDP, nebo příjmů, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně). Pro odpočet úroků na bytové potřeby bylo nutno tuto podmínku splnit již od roku 2008 (v případě smlouvy o úvěru na financování bytové potřeby uzavřené po 1. 1. 2008).

    Nahoru

   Tiskopis pro potvrzení příjmů

2. Protože by bylo komplikované, aby podmínku ad 1) v praxi ověřovali a garantovali zaměstnavatelé nerezidentních poplatníků, je jedinou možností, jak nezdanitelné částky nárokovat, tiskopis daňového přiznání k DPFO. Nerezidentnímu poplatníkovi je nemůže zaměstnavatel přiznat v rámci ročního zúčtování záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti. Chce-li proto nerezidentní poplatník uplatnit jakýkoli z těchto odpočtů, musí tak učinit jedině v daňovém přiznání, třebaže nemá jiný důvod pro jeho podání. Počínaje rokem 2014 přibyla navíc nová povinnost výši příjmů ze zdrojů v zahraničí prokázat potvrzením příslušného zahraničního správce daně na speciálním tiskopisu vydaném MF, který se tak stává novou povinnou přílohou daňového přiznání nerezidenta nárokujícího odpočty.

    Nahoru

   Omezení pro rezidenty z třetích zemí

3. Od roku 2014 přibyla také třetí podmínka, že se jedná o poplatníka, který je rezidentem členského státu Evropské unie, Norska nebo Islandu. Nezdanitelné části základu daně podle § 15 ZDP tudíž nově nemají možnost uplatnit daňoví rezidenti z jiných států (např. USA, Švýcarska, Japonska), i kdyby měli zdanitelné příjmy pouze ze zdrojů na našem území. Poznamenejme, že s touto „diskriminací“ nerezidentů a priori počítají i mezinárodní smlouvy o zamezení dvojího zdanění, které takovéto daňové úlevy umožňují omezit pouze na daňové rezidenty ČR.

Základ daně může FO snížit o částku úroků zaplacenou v daném zdaňovacím období z úvěrů ze stavebního spoření či z hypotéky, pokud tento úvěr slouží na financování tzv. bytových potřeb (viz § 15 odst. 3 ZDP). O pravidlech uplatnění tohoto odečtu je blíže pojednáno v textu Úroky.

Od základu daně lze ve zdaňovacím období odečíst příspěvek v celkovém úhrnu nejvýše 12 000 Kč zaplacený poplatníkem na jeho:

1. penzijní připojištění se státním příspěvkem; výše odpočtu se rovná úhrnu příspěvků zaplacených poplatníkem na zdaňovací období sníženému o 12 000 Kč; důvodem tohoto snížení příspěvků poplatníka je skutečnost, že na tyto částky již účastník penzijního připojištění čerpá státní příspěvek (v závislosti na výši platby), takže plný daňový odpočet by byl duplicitní výhodou, proto začíná působit až od úhrady poplatníka přesahující limit pro vyplácení státních příspěvků,

2. penzijní pojištění podle smlouvy o penzijním pojištění uzavřené mezi poplatníkem a institucí penzijního pojištění nebo na základě jinak sjednané účasti poplatníka na penzijním pojištění u instituce penzijního pojištění (viz § 6 odst. 16 ZDP) nebo

3. doplňkové penzijní spoření (od roku 2013, kdy v pozměněné podobě nahradilo dřívější penzijní připojištění, které již sjednat nelze); výše odpočtu se rovná úhrnu příspěvků zaplacených poplatníkem na zdaňovací období sníženému o 12 000 Kč; důvod tohoto snížení příspěvku je stejný jako v případě ad a), do uvedeného limitu je tento způsob spoření na důchod (coby tzv. III. penzijní pilíř) podporován již systémem státních příspěvků.

Pokud nárok na odečet dodatečně pomine z důvodu zániku pojištění nebo spoření bez nároku na penzi, jednorázové vyrovnání nebo jednorázové plnění a současně bylo poplatníkovi vyplaceno odbytné nebo jiné obdobné plnění, pak se dříve poplatníkem uplatněné odpočty nezdanitelné části základu daně považují v roce tohoto zániku pojištění/spoření za zdanitelný ostatní příjem podle § 10 ZDP.

Nárok se prokazuje potvrzením příslušného penzijního fondu, instituce penzijního pojištění nebo penzijní společnosti (povinná příloha k přiznání); zaměstnanec předkládá zaměstnavateli též smlouvu o příslušném penzijním produktu.

Blíže k penzijnímu pojištění viz Penzijní připojištění, doplňkové penzijní spoření a penzijní pojištění.

Platby na soukromé životní pojištění lze odečíst do výše 12 000 Kč ročně (limit platí pro úhrn všech plateb ze všech smluv, pokud má poplatník uzavřeno více pojistných smluv).

Podmínky pojistné smlouvy jsou stanoveny takto:

• výplata pojistného plnění musí být sjednána nejdříve po dosažení 60 let věku poplatníka a zároveň nejdříve po 60 měsících trvání pojistné smlouvy,

• jde-li o pojištění pro případ dožití, musí být výše pojistné částky alespoň 40 000 Kč (pojistná doba 5 až 15 let), resp. 70 000 Kč (pojistná doba nad 15 let).

Pokud nárok na odečet dodatečně pomine z důvodu zániku pojištění nebo změny smluvních podmínek, tento dříve poplatníkem uplatněný nárok se považuje za příjem podle § 10 a je nutné jej zdanit v období, kdy k zániku nároku došlo. Výjimkou jsou pojistné smlouvy, u nichž nebude vyplaceno pojistné plnění nebo odbytné a zároveň rezerva, kapitálová hodnota nebo odkupné bude převedeno na novou smlouvu soukromého životního pojištění splňující podmínky pro uplatnění nezdanitelné části základu daně.

Nárok se prokazuje potvrzením pojišťovny (povinná příloha k přiznání) za příslušný rok, zaměstnanec předkládá zaměstnavateli též pojistnou smlouvu.

Blíže k soukromému životnímu pojištění viz Soukromé životní pojištění.

Příspěvky člena odborové organizace zaplacené této organizaci lze odečíst do výše 1,5 % zdanitelných příjmů ze závislé činnosti (bez příjmů zdaňovaných srážkou), maximálně do 3 000 Kč ročně. Nárok zaměstnanec prokazuje potvrzením odborové organizace.

S účinností od 1. 8. 2007 rozšířil řady možných nezdanitelných částí základu daně odpočet z titulu úhrady za zkoušky ověřující vzdělání. Přesněji řečeno lze od základu daně ve zdaňovacím období (poprvé za rok 2007) odečíst úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání podle zákona č. 179/2006 Sb., o ověřování a uznávání výsledků dalšího vzdělávání. Předpokladem daňového odpočtu je, že tyto částky:

• nebyly hrazeny zaměstnavatelem, ani

• nebyly uplatněny jako přímý daňový výdaj FO s příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti podle § 24 odst. 2 písm. zo) ZDP.

Také zde zákon stanovuje nejvyšší možnou výši tohoto daňového odpočtu za zdaňovací období:

• nejvýše 10 000 Kč, resp.

• u poplatníka, který je osobou se zdravotním postižením, až 13 000 Kč, a

• u poplatníka, který je osobou s těžším zdravotním postižením, až 15 000 Kč.

V souladu s citovaným zákonem se dalším vzděláváním rozumějí vzdělávací aktivity, které nejsou počátečním vzděláváním. Počátečním vzděláváním se zde míní vzdělávání předškolní, základní, střední, v konzervatoři a vyšší odborné, a dále studium v akreditovaných studijních programech vysokých škol.

OBSAH

1. 4.1 Zaměstnávání zdravotně postižených
2. 4.2 Investiční pobídky

V současné době ZDP rozlišuje následující tituly slev na dani:

• pro poplatníky PO i FO:

  • zaměstnávání zdravotně postižených

    • -> pevnou částkou na zaměstnance s „lehčím“ zdravotním postižením – § 35 odst. 1 písm. a)
    • -> pevnou částkou na zaměstnance s „těžším“ zdravotním postižením – § 35 odst. 1 písm. b)

  • investiční pobídky – § 35a a § 35b

• pouze pro FO:

  • osobní slevy na dani – § 35ba

  • poněkud zvláštní postavení v rámci osobních slev na dani pak má tzv. daňové zvýhodnění z titulu vyživování dítěte – § 35c, § 35d

Pokud zaměstnavatel (fyzická nebo právnická osoba) zaměstnává osoby se zdravotním postižením, může z tohoto důvodu uplatnit slevu na dani z příjmů. Výše slevy závisí na míře zdravotního postižení dotyčného zaměstnance a zohledňuje i odpracované hodiny vzhledem k pracovní době stanovené v zákoníku práce (související algoritmus se označuje jako tzv. přepočtený průměrný počet takovýchto zaměstnanců). Konkrétně tak činí sleva na dani z příjmů zaměstnavatele za jeho zaměstnance se zdravotním postižením:

1. 18 000 Kč za každého zaměstnance se zdravotním postižením, případně poměrnou část, dojdeme-li přepočtem na průměrný počet zaměstnanců (viz dále) k desetinnému číslu.

2. 60 000 Kč za každého zaměstnance s těžším zdravotním postižením, nebo opět případně poměrnou část této částky.

Osobami se zdravotním postižením jsou podle § 67 ZoZ fyzické osoby, které jsou:

1. orgánem sociálního zabezpečení uznány invalidními ve třetím stupni (jsou označovány jako osoby s těžším zdravotním postižením), anebo

2. orgánem sociálního zabezpečení uznány invalidními v prvním nebo druhém stupni.

Za osoby se zdravotním postižením ad b) se považují i fyzické osoby, které byly orgánem sociálního zabezpečení posouzeny, že již nejsou invalidní, a to po dobu 12 měsíců ode dne tohoto posouzení.

Skutečnost, že je osobou se zdravotním postižením, dokládá fyzická osoba:

• posudkem nebo

• potvrzením orgánu sociálního zabezpečení.

Při uplatnění slevy na dani se vychází z tzv. průměrného ročního přepočteného stavu zaměstnanců.

Jde o podíl, kde v čitateli je:

• celkový počet hodin vyplývající zaměstnancům se zdravotním postižením z rozvržení pracovní doby nebo individuálně sjednané pracovní doby po dobu trvání pracovního poměru,

• snížený o neodpracované hodiny v důsledku:

  • neomluvené nepřítomnosti v práci,

  • neplaceného pracovního volna poskytnutého z osobních důvodů zaměstnance,

  • dočasné pracovní neschopnosti nebo karantény, za niž nepřísluší náhrada mzdy nebo nemocenské dávky (s výjimkou neodpracovaných hodin připadajících na první tři dny dočasné pracovní neschopnosti, kdy náhrada mzdy nepřísluší podle § 192 odst. 1 věty druhé za středníkem ZP, které se tudíž do celkového počtu hodin započítávají).

Do délky trvání pracovního poměru se přitom nezapočítává:

• mateřská nebo rodičovská dovolená zaměstnance,

• služba v ozbrojených silách,

• dlouhodobé uvolnění pro výkon veřejné funkce.

Ve jmenovateli je jediné číslo, a tím je celkový roční fond pracovní doby platný pro příslušný kalendářní rok, což je počet hodin, který by měl za rok odpracovat zaměstnanec s plnou pracovní dobou (dle ZP).

Takto se poměr vypočítá za každou skupinu zaměstnanců zvlášť, tj. pro zaměstnance se zdravotním postižením a pro zaměstnance s těžším zdravotním postižením.

Výsledek se zaokrouhlí na dvě desetinná místa. Postup výpočtu ukazuje následující příklad.

ZDP také přesně určuje postup v případech, kdy poplatník uplatňuje slevu na dani za zdaňovací…