Nárok na odpočet daně

4.10 Nárok na odpočet daně

Ing. Olga Hochmannová

Komentář:

Nárok na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění závisí především na způsobu využití přijatého zdanitelného plnění.

Plátce může uplatnit z přijatých zdanitelných plnění plný nárok na odpočet daně, pokud je použije výhradně pro ekonomické činnosti uvedené v ustanovení § 72 odst. 1 ZDPH. Použije-li přijatá zdanitelná plnění výhradně pro činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně nebo pro činnosti, které nejsou ekonomickou činností, nemůže odpočet daně uplatnit.

Komentář:

Novelou od 1. 7. 2017 bylo mezi plnění s plným nárokem na odpočet daně zařazeno i rozhlasové a televizní vysílání provozovateli ze zákona (Český rozhlas, Česká televize). Toto ustanovení není v souladu se směrnicí o společném systému DPH.

Pokud jsou přijatá zdanitelná plnění použita současně pro ekonomickou činnost s nárokem na odpočet i pro jiné účely, lze uplatnit jen poměrnou nebo krácenou část nároku na odpočet daně dle § 75 nebo § 76 ZDPH.

Při výpočtu poměrné nebo krácené části odpočtu se postupuje dle § 75 ZDPH, je-li přijaté zdanitelné plnění použito současně pro ekonomickou činnost i pro účely s ní nesouvisející nebo dle § 76 ZDPH, je-li použito v rámci ekonomické činnosti, avšak současně pro účely ekonomických činností s nárokem na odpočet daně i osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně.

Daní na vstupu je dle § 72 odst. 2 ZDPH daň uplatněná podle zákona, tedy daň ve správné výši odpovídající ZDPH.

Komentář:

Plátce může uplatnit nárok na odpočet daně nejdříve za zdaňovací období, ve kterém jsou splněny výše uvedené podmínky. Nejpozději lze nárok na odpočet daně uplatnit do 3 let (počítání lhůty viz § 73 odst. 3 ZDPH). Po uplynutí uvedené tříleté lhůty lze nárok na odpočet daně uplatnit jen ve dvou případech – u přijatého zdanitelného plnění, u kterého vznikla povinnost přiznat daň, a plátce ji přiznal a u přijatých zdanitelných plnění použitých pro vytvoření dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností dle § 13 odst. 4 písm. b) ZDPH. Plátci, kteří mají nárok na odpočet daně pouze v částečné výši, mohou uplatnit nárok na odpočet daně u krácených plnění nejpozději za poslední zdaňovací období příslušného kalendářního roku, v němž nárok vznikl. Tříletá lhůta pro uplatnění odpočtu daně platí i pro tyto plátce, avšak odpočet v řádném daňovém přiznání mohou uplatnit pouze v rámci příslušného kalendářního roku a v následujících dvou letech do konce stanovené tříleté lhůty pouze prostřednictvím dodatečného daňového přiznání.

Pokud je na přijatém daňovém dokladu uvedena vyšší částka daně než měla být uplatněna dle ZDPH, je plátce oprávněn uplatnit odpočet daně jen ve výši, která má být uplatněna dle zákona. Např., je-li uplatněna základní sazba daně na plnění podléhající snížené sazbě, může si plátce uplatnit odpočet daně jen ve výši odpovídající snížené sazbě daně. Pokud je na přijatém daňovém dokladu uvedena nižší částka daně než by měla být uplatněna dle ZDPH, může si plátce uplatnit odpočet daně jen ve výši uvedené na daňovém dokladu.

Komentář:

Dle § 74 ZDPH je příjemce zdanitelného plnění povinen provést opravu uplatněného odpočtu daně, pokud dodavatel sníží po uskutečnění zdanitelného plnění základ daně a výši daně dle § 42 ZDPH. Obdobně se oprava odpočtu provede při záporném vyúčtování (je-li zjištěn přeplatek na zálohách) podle § 37a ZDPH. Opravu odpočtu daně je příjemce povinen provést za zdaňovací období, „ve kterém se dozvěděl o okolnostech rozhodných pro vznik povinnosti opravu provést”. Povinnost provést opravu odpočtu daně mu tedy nemusí vzniknout až na základě doručení opravného daňového dokladu, ale např. již splněním podmínek uvedených ve smlouvě, za nichž se poskytuje sleva z ceny a provádí oprava základu daně a výše daně.

Pokud dodavatel po uskutečnění zdanitelného plnění zvýší základ daně a výši daně, je plátce – příjemce zdanitelného plnění oprávněn provést opravu odpočtu daně. Tuto opravu může udělat až na základě přijatého opravného daňového dokladu, nejdříve za zdaňovací období, ve kterém k opravě došlo, nejpozději do 3 let od konce zdaňovacího období, jehož se oprava týká.

V ustanovení § 75 ZDPH jsou vymezena pravidla pro uplatnění odpočtu daně u přijatého zdanitelného plnění, které plátce používá pro účely ekonomické činnosti i účely s ní nesouvisející.

Komentář:

Pokud plátce použije přijaté zdanitelné plnění současně pro účely související s ekonomickou činností i pro účely s ní nesouvisející, může buď uplatnit nárok na odpočet daně v poměrné výši, odpovídající použití pro ekonomickou činnost, nebo u jiných přijatých zdanitelných plnění než dlouhodobého majetku může uplatnit i plný nárok na odpočet daně a následně je použití pro účely nesouvisející s ekonomickou činností dodáním zboží dle § 13 odst. 4 písm. a) ZDPH nebo poskytnutím služby dle § 14 odst. 3 písm. a) ZDPH. U dlouhodobého majetku však může uplatnit pouze poměrnou část odpočtu daně, takže při používání takového majetku pro účely nesouvisející s ekonomickou činností následně nevzniká povinnost přiznat daň.

Výpočet poměrné části odpočtu daně:

Daň na vstupu × poměrný koeficient (= % odpovídající použití přijatého zdanitelného plnění pro účely ekonomické činnosti).

Poměrný koeficient se zaokrouhluje na celé procento nahoru.

Pokud plátce při uplatnění odpočtu daně skutečný poměr použití pro účely ekonomické činnosti a účely s ní nesouvisející nezná, stanoví výši poměrného koeficientu „kvalifikovaným odhadem”.

Po skončení kalendářního roku je povinen zjistit skutečný podíl použití, a pokud se liší od odhadu o více než 10 procentních bodů, opraví výši uplatněného odpočtu daně. Opravu provede v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období příslušného kalendářního roku. Případné změny odpočtu daně v následujících letech se provádějí dle § 78 – § 78d ZDPH.

§ 76 ZDPH – použití pro ekonomickou činnost s nárokem na odpočet daně i ekonomickou činnost osvobozenou od daně bez nároku na odpočet daně

Ustanovení § 76 ZDPH určuje výpočet kráceného odpočtu daně u přijatých zdanitelných plnění, která jsou použita současně pro účely ekonomické činnosti s nárokem na odpočet daně i ekonomické činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.

Výpočet krácené výše odpočtu:

Výpočet koeficientu vychází z plnění uskutečněných na výstupu.

Výpočet koeficientu:

Do výpočtu koeficientu se zahrnují i částky úplat přijatých před uskutečněním plnění, pokud plátci vznikla povinnost přiznat z těchto úplat daň nebo přiznat uskutečnění plnění.

Doplňkové činnosti uskutečňované příležitostně (nezahrnují se do výpočtu koeficientu)

Význam pojmu „doplňkové činnosti uskutečňované příležitostně” vyplývá z rozsudků Soudního dvora Evropské unie. Podle jeho výkladu je rozhodující, zda a do jaké míry plátce využívá pro finanční činnosti přijatá zdanitelná plnění. Příležitostné finanční činnosti jsou takové, které nezahrnují žádné nebo zahrnují jen omezené využití přijatých zdanitelných plnění na vstupu.

Zaokrouhlení koeficientu

Vypočtený koeficient se vyjádří v procentech a zaokrouhlí se na celé procento nahoru (např. 80,3 % = 81 %).

Pokud je výše koeficientu 95 % a vyšší, považuje se za roven 100 % a plátce má nárok na uplatnění odpočtu v plné výši.

Popsaným postupem se vypočítá vypořádací koeficient z údajů za všechna zdaňovací období kalendářního roku. V průběhu roku se odpočet daně krátí „zálohovým koeficientem”.

V průběhu kalendářního roku plátce předběžně krátí nárok na odpočet daně koeficientem, kterým je vypořádací koeficient za předcházející kalendářní rok. Pokud údaje pro výpočet koeficientu za předcházející kalendářní rok neexistují, stanoví plátce tento „zálohový koeficient” odhadem.

Za poslední zdaňovací období kalendářního roku provede plátce vypořádání odpočtu daně vypořádacím koeficientem, vypočítaným z údajů za všechna zdaňovací období příslušného kalendářního roku.

Obdobně se provede vypořádání odpočtu daně i při zrušení registrace za všechna zdaňovací období příslušného kalendářního roku do zrušení registrace.

Do vypořádání se zahrne také případný rozdíl v nároku na odpočet daně ze zálohy zaplacené před pořízením dlouhodobého majetku, pokud tuto zálohu zaplatil v předcházejícím kalendářním roce a přijatá zdanitelná plnění, která se stala součástí pořízeného dlouhodobého majetku, pokud z nich byl uplatněn odpočet daně v předcházejícím kalendářním roce (§ 76 odst. 10 ZDPH).

Případné změny odpočtu daně v následujících letech se provádějí dle § 78 – § 78d ZDPH.

Ustanovení § 77 ZDPH stanoví plátci povinnost provést vyrovnání odpočtu daně, který uplatnil u jiného než dlouhodobého majetku, pokud tento majetek použil v rámci svých ekonomických činností pro jiné účely, než odpovídají uplatněnému odpočtu daně.

Povinnost provést vyrovnání odpočtu

Výpočet vyrovnání odpočtu daně:

Komentář:

Pokud je vypočtený rozdíl kladný, při použití je vyšší nárok na odpočet daně, než byl původně uplatněn, plátce je oprávněn vyrovnání provést.

Pokud je vypočtený rozdíl záporný, při použití je nižší nárok na odpočet daně, než byl původně uplatněn, plátce je povinen vyrovnání provést.

Vyrovnání odpočtu daně se uvede v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém byl obchodní majetek použit pro jiné účely, než odpovídají původně uplatněnému odpočtu.

Vyrovnání odpočtu daně se provede v tom případě, je-li u prvního použití majetku jiný nárok na odpočet daně než odpovídá původně uplatněnému odpočtu.

Uplatněný odpočet daně podléhá vyrovnání po dobu, po kterou běží lhůta pro uplatnění nároku na odpočet daně (3 roky – viz § 73 odst. 3 ZDPH). Avšak u staveb a jednotek, které nejsou dlouhodobým majetkem, se vyrovnání uplatněného odpočtu daně provede i po uplynutí této lhůty, pokud byly použity jinak, než odpovídá uplatněnému odpočtu daně.

Ustanovení § 78 až § 78d ZDPH vymezuje, za jakých okolností a jak plátce provádí úpravu odpočtu daně u dlouhodobého majetku.

U dlouhodobého majetku, který byl pořízen do 31. 3. 2011, se při změnách odpočtu daně postupuje podle ustanovení § 78 a § 79 ZDPH, ve znění platném do 31. 3. 2011.

Lhůta pro úpravu odpočtu daně činí 5 nebo 10 let (viz níže).