dnes je 19.3.2024

Input:

Pravidla pro doručování v oblasti daní

20.8.2018, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 27 minut

2018.1617.1
Pravidla pro doručování v oblasti daní

Mgr. Ing. Alena Dugová

Doručování hraje v oblasti daní významnou roli, zejména s ohledem na běh různých lhůt, jejichž zmeškání může způsobit až fatální důsledky pro daňový subjekt. Nejen proto je důležité doručování věnovat dostatečnou míru pozornosti. Tento článek shrnuje základní pravidla pro doručování a obsahuje několik praktických rad týkajících se různých souvislostí s doručováním v oblasti daní a upozorňuje také na některá úskalí, která doručování mohou přinést.

  1. Jak doručuje správce daně písemnosti?

Doručování v rámci daňového řízení je upraveno v zákoně č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád") v ustanoveních § 39 až § 51. Základní pravidlo pro doručování v rámci daňového řízení je uvedeno v ustanovení § 39 daňového řádu, který stanoví, že správce daně doručuje písemnosti:

  • - při ústním jednání nebo při jiném úkonu, nebo
  • - elektronicky.

Až v případě, kdy není možné využít výše zmíněného způsobu doručení, připouští daňový řád doručení také jinými způsoby, a to konkrétně doručování:

  • - provozovatelem poštovních služeb,
  • - úřední osobou pověřenou doručováním, nebo
  • - jiným orgánem, o němž to stanoví zákon.

S ohledem na to, že téměř každé právnické osobě je zřízena datová schránka, tak je v praxi nejčastějším způsobem vůči právnickým osobám doručování prostřednictvím datové schránky jakožto způsob elektronického doručení. Způsob doručování při ústním jednání, nebo při jiném úkonu je také běžnou součástí například v průběhu daňových kontrol nebo jiných úkonů správce daně. Doručování při jednání nebo jiném úkonu je také možné považovat za nejjistější způsob doručování, protože správce daně má jistotu o doručení písemnosti daňovému subjektu. V tomto případě je tedy doručeno dnem daného jednání, v rámci kterého byla písemnost prakticky doručena. Poštovní doručování je relevantní hlavně ve vztahu k fyzickým osobám, které nemají datovou schránku (s výjimkou některých profesí) zřízenu automaticky, ale pouze volitelně.

Pokud se nechá daňový subjekt zastoupit, tak podle ustanovení § 41 daňového řádu platí, že pokud má osoba, které je písemnost doručována, zástupce, doručují se písemnosti pouze tomuto zástupci, a to v rozsahu jeho oprávnění k zastupování. Daňový subjekt může udělit také plnou moc výhradně pro oblasti doručování. Vymezení plné moci je tak velmi důležité, protože správce daně by měl podle plné moci postupovat. Pokud má ale osoba, jejíž poměry jsou doručovanou písemností dotčeny, vykonat něco osobně, doručuje se písemnost jí i jejímu zástupci. Dnem doručení rozhodným pro počátek běhu lhůty je při souběžném doručování této osobě i jejímu zástupci den doručení písemnosti, který nastane později.

Situaci, kdy je doručováno prostřednictvím zásilky, upravuje § 43 daňového řádu, který stanoví, že písemnost lze doručit v bytě, v místě podnikání, na pracovišti nebo kdekoli, kde bude daňový subjekt zastižen. Fyzické osobě se doručuje na adresu jejího místa pobytu, na adresu evidovanou v informačním systému evidence obyvatel, na kterou jí mají být doručovány písemnosti, nebo na adresu jejího bydliště v cizině. Dále platí, že pro doručování písemnosti, která souvisí s podnikatelskou činností fyzické osoby, se používají pravidla pro doručování právnickým osobám. Pokud není fyzická osoba jako podnikatel zapsána ve veřejném rejstříku, doručuje se jí na adresu jejího místa pobytu. Právnické osobě se doručuje na adresu jejího sídla a zahraniční právnické osobě se doručuje na adresu sídla pobočky nebo jiné organizační složky jejího obchodního závodu zřízené v České republice, pokud se písemnost týká činnosti této pobočky nebo jiné organizační složky. Fyzická i právnická osoba může požádat správce daně o doručování na jinou adresu v České republice a pak se doručuje na tuto adresu. Navíc platí speciální pravidlo v ustanovení § 28 odst. 5 daňového řádu ohledně zmocněnce pro doručování, protože zmocněnec, který nemá sídlo nebo bydliště na území členského státu Evropské unie, jiného smluvního státu Dohody o Evropském hospodářském prostoru nebo Švýcarské konfederace, je povinen si zvolit zmocněnce pro doručování se sídlem nebo místem pobytu v České republice, jinak budou pro něho písemnosti ukládány u správce daně s účinky doručení dnem jejich vydání, pokud jde o rozhodnutí, v ostatních případech dnem jejich písemného vyhotovení.

Daňový řád také obsahuje dva zvláštní typy doručování. V § 49 daňového řádu je upraveno doručování veřejnou vyhláškou osobě neznámého pobytu nebo sídla, pokud této osobě není ustanoven zástupce, ale i osobě, která není známa, nebo v řízení, ve kterém se doručuje velkému nebo neurčitému počtu adresátů. Veřejnou vyhlášku správce daně vyvěsí po dobu nejméně 15 dnů na své úřední desce a zároveň ji zveřejní způsobem umožňujícím dálkový přístup. Veřejná vyhláška obsahuje upozornění na místo uložení písemnosti s jejím označením a s uvedením možnosti vyzvednutí. Písemnost je doručena dnem vyzvednutí písemnosti adresátem, ale pokud si adresát písemnost doručovanou veřejnou vyhláškou nevyzvedne do 15 dnů ode dne vyvěšení na úřední desce správce daně, tak se považuje písemnost posledním dnem této lhůty za doručenou. V § 50 daňového řádu je upraveno doručování hromadného předpisného seznamu v případě, že zákon stanoví, že správce daně stanoví daňovým subjektům daň hromadným předpisným seznamem. Správce daně pak zpřístupní hromadný předpisný seznam k nahlédnutí po dobu nejméně 30 dnů. Označení daně, jakož i místo a dobu, kdy lze do hromadného předpisného seznamu nahlédnout, zveřejní správce daně veřejnou vyhláškou, kterou vyvěsí po dobu nejméně 30 dnů.

Písemnost, která se doručuje do vlastních rukou nebo jejíž převzetí má být potvrzeno adresátem, je doručena okamžikem převzetí zásilky, která obsahuje doručovanou písemnost, adresátem nebo jinou osobou oprávněnou k převzetí písemnosti podle zákona. Zásadní pravidlo z hlediska okamžiku doručování je obsaženo v ustanovení § 47 daňového řádu, které stanoví důsledky nevyzvednutí písemnosti od správce daně. V takovém případě platí fikce doručení, protože daňový řád stanovuje, že pokud si adresát nevyzvedne uloženou písemnost ve lhůtě 10 dnů od jejího uložení, považuje se písemnost posledním dnem této lhůty za doručenou, i když se adresát o uložení nedozvěděl. Fikce doručení je tak způsobilá přinést nemalé problémy, protože adresát se s danou písemností fakticky vůbec neseznámí, ale správce daně v řízení postupuje, jakoby byla písemnost doručena.

Do jisté míry je v praxi možné doručení písemnosti "odložit" tím, že si písemnost daňový subjekt nevyzvedne (den doručení je totiž časový okamžik pro výpočet příslušné lhůty) okamžitě z datové schránky či z České pošty a k doručení dojde až dnem vyzvednutí písemnosti či fikcí doručení. Protože častým způsobem doručování je právě doručování do datové schránky, tak lze de facto doručení písemnosti do jisté míry ovlivnit načasováním vyzvednutí z datové schránky. Podstatné však je, že přihlášením se do datové schránky jsou všechny písemnosti v ní obsažené doručeny, takže okamžik přihlášení je okamžikem, kdy jsou všechny písemnosti doručeny bez ohledu na to, zda jsou přečteny. Datové schránky v dnešní době umožňuji nastavení notifikačního e-mailu s rozšířeným obsahem, "navíc obsahuje Anotaci (Věc), název a ID schránky odesílatele. Použijte v případě, jste-li přímým adresátem notifikačního e-mailu nebo se neobáváte zveřejnění. Vezměte na vědomí, že z údajů ve Věci a Odesílateli zprávy lze dovozovat určité skutečnosti o držiteli schránky“. Podle rozšířeného obsahu tak lze do určité míry identifikovat danou písemnost. Obdobně lze datum doručení písemnosti načasovat vyzvednutím písemností u České pošty. Důležité je však ustanovení § 47 odst. 3 daňového řádu, které stanoví, že pokud adresát odepře písemnost přijmout, považuje se tato písemnost za doručenou dnem, kdy bylo její přijetí odepřeno, a písemnost se vrátí správci daně s tím, že se současně adresát poučí o právních důsledcích odepření součinnosti.

Zákonodárce do daňového řádu ještě včlenil několik záchranných brzd týkajících se doručování a dále i stanovených lhůt, protože právě termín doručení má zásadní vliv pro různé lhůty. V případě, že daňový subjekt ze závažného a často předem nepředvídatelného důvodu nemůže adekvátně zareagovat, tak daňový řád nabízí několik možností, které alespoň částečně mohou daňovému subjektu pomoci. Daňový subjekt se může pokusit domáhat se neúčinnosti doručení, požádat o prodloužení lhůty, nebo požádat o navrácení lhůty v předchozí stav. Podle § 48 daňového řádu může požádat adresát o vyslovení neúčinnosti doručení. Adresát, který si ze závažného a předem nepředvídatelného důvodu nemohl uloženou písemnost ve stanovené lhůtě vyzvednout, může požádat správce daně, který písemnost doručil, o vyslovení neúčinnosti doručení. Žádost o neúčinnost doručení musí daňový subjekt podat do 15 dnů ode dne, kdy se adresát s doručovanou písemností skutečně seznámil (subjektivní lhůta), nejpozději však do 6 měsíců od doručení (objektivní lhůta). Dle rozhodnutí Nejvyššího správního soudu (dále jen "NSS") čj. 1 Afs 164/2014 za skutečné seznámení s písemností lze považovat i nahlížení do spisu. Pokud správce daně shledá žádost důvodnou, tak vysloví neúčinnost doručení a písemnost se pak považuje za doručenou dnem oznámení rozhodnutí o vyslovení neúčinnosti doručení. Podle § 36 daňového řádu může požádat osoba zúčastněná na správě daní o prodloužení lhůty stanovené správcem daně, pokud byla žádost o prodloužení lhůty podána před jejím uplynutím, a dále za stejných podmínek lze prodloužit i lhůtu zákonnou, pokud tak stanoví zákon. Podle § 37 může osoba zúčastněná na správě daní požádat správce daně o navrácení již uplynulé lhůty v předešlý stav, pokud k tomu jsou závažné důvody. Žádost o navrácení lhůty v předešlý stav musí být podána do 15 dnů ode dne, kdy pominul důvod zmeškání lhůty, ale navrácení lhůty v předešlý stav nelze povolit, pokud od posledního dne zmeškané lhůty uplynul více než 1 rok, nebo pokud jde o lhůtu pro stanovení daně, pro placení daně, nebo pro podání řádného daňového tvrzení nebo dodatečného daňového tvrzení.

Doručení písemností, které se doručují do vlastních rukou nebo jejichž převzetí má být potvrzeno adresátem, se potvrzuje řádně vyplněnou doručenkou, která je veřejnou listinou. Ohledně prokazování doručení existuje také judikatura, když např. NSS v rozhodnutí čj. 7 Afs 85/2005 - 59 uvádí, že "Jsou-li o doručení pochybnosti anebo není-li doručenka, lze doručení prokázat jiným vhodným způsobem. Za tento jiný vhodný způsob lze považovat i skutečnost, že daňový subjekt podal odvolání a z obsahu tohoto odvolání je zřejmé, že byl seznámen s vydaným platebním výměrem, proti němuž brojí". Ve vztahu k prokazování doručení pak v rozhodnutí NSS čj. 8 Afs 57/2013 uvádí, že "Náhradní prokázání doručení ve smyslu § 51 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, vyžaduje dodržení kvalitativních standardů nastavených ustanovením § 51 odst. 2 téhož zákona." V případě nejistoty ohledně okamžiku doručení je v praxi vhodné si doručení ověřit u správce daně například telefonicky, protože mohlo nastat například doručení fikcí do datové schránky a mnohdy je dodržení lhůty, která se odráží ode dne doručení, nutnou podmínkou pro zahájení určitého řízení (například podání odvolání do 30 dnů ode dne doručení příslušného rozhodnutí).

  1. Jak doručuje daňový subjekt správci daně?

Daňový řád také obsahuje pravidla určující, jakým způsobem doručuje daňový subjekt podání vůči správci daně. Daňový subjekt může písemnosti doručit správci daně písemně, může učinit jednání ústně do protokolu nebo zaslat elektronicky (tj. datovou zprávou podepsanou způsobem, se kterým jiný právní předpis spojuje účinky vlastnoručního podpisu, nebo s ověřenou identitou podatele způsobem, kterým se lze přihlásit do jeho datové schránky). Kvalifikovaná elektronická forma je podání z datové schránky či z portálu EPO1, kde se zpráva potvrdí se zaručeným elektronickým podpisem či přístupovými údaji do datové schránky. Účinky podání má rovněž úkon učiněný vůči správci daně za použití datové zprávy, která není podepsána způsobem, se kterým jiný právní předpis spojuje účinky vlastnoručního podpisu, pokud je toto podání do 5 dnů ode dne, kdy došlo správci daně, potvrzeno kvalifikovaným způsobem (tuto pětidenní lhůtu nelze prodloužit ani navrátit v předešlý stav).

Vybraná podání je daňový subjekt ze zákona povinen činit pouze kvalifikovaným elektronickým způsobem. Podle daňového řádu jde o přihlášku k registraci, oznámení o změně registračních údajů, řádné daňové tvrzení nebo dodatečné daňové tvrzení, v případě, že má daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem. Další speciální zákony mohou stanovit i další písemnosti, které jsou podávány povinně elektronicky (například zákon č. 235/2004. Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen "zákon o DPH") na základě kterého se podává elektronicky přiznání k dani z přidané hodnoty (dále jen "DPH"), souhrnné hlášení i kontrolní hlášení).

Daňový subjekt by si měl uvědomit, že u většiny písemností stačí poslední den lhůty zaslat podání, ale existují i situace, kdy je nezbytné, aby v den lhůty již měl správce daně dané podání doručeno. V tomto případě prakticky pomáhá elektronická forma komunikace, protože odeslání například z datové schránky je prakticky okamžité. Při doručení je vhodné si archivovat nejen podanou písemnost, ale i potvrzení o odeslání písemnosti, protože v případě selhání elektronického doručení by měl být daňový subjekt schopen prokázat, že podání učinil řádně a včas. Daňový subjekt by měl brát na vědomí, že z datové schránky po uplynutí 90 dní zprávy zmizí, takže by si měl zprávy a příslušné doručenky archivovat, anebo je možná zpoplatněná funkce datového trezoru, který ukládá zprávy v datové schránce. Aplikace EPO umožňuje také archivovat jak potvrzení o podání, tak i samotnou podanou písemnost.

  1. Lze sledovat, jaké písemnosti byly doručeny?

Daňový subjekt má právo nahlížet u správce daně do daňového spisu, který obsahuje soupis všech písemností. Pouze do vyhledávací části spisu nemá daňový subjekt nárok nahlížet, ale musí mu být poskytnut soupis všech písemností, které se v této neveřejné části spisu nachází.

Další více praktickou možností je sledování písemností prostřednictvím daňové informační schránky, která obsahuje několik funkcionalit včetně soupisu písemností ve veřejné části spisu a další funkcionality jako například sledování platební roviny. Daňová informační schránka je zřízena a zpřístupněna bez poplatku a k jejímu zprovoznění je třeba zaručený elektronický podpis anebo přístupy do datové schránky.

  1. Může správce daně doručovat písemnosti v oblasti daní e-mailem?

V praxi se poměrně často vyskytují případy, kdy správce daně kontaktuje daňový subjekt nebo jeho zástupce prostřednictvím e-mailu. Jak správce daně, tak daňový subjekt by měli mít na paměti, že se nejedná o oficiální neboli zákonný způsob komunikace. Komunikaci formou e-mailu tedy nelze doporučit jakožto způsob zasílání podání vůči správci daně. V praxi však může být e-mail využit například ve vztahu k ujasnění termínu či místa jednání se správcem daně či k zasílání veřejně dostupných dokumentů (například pokud daňový subjekt zasílá správci daně informativní výpis z obchodního rejstříku či rozsudek NSS). K neformální komunikaci se vyjádřil i NSS v rozsudku čj. 7 Afs 80/2011, kde konstatuje, že "Jelikož oznámení o výslechu svědka S. L. nebylo učiněno ani písemně, ani ústně do protokolu, ani datovou zprávou se zaručeným elektronickým podpisem, ale zprávou SMS, tedy neformálním úkonem, který zákon o správě daní a poplatků nezná, nelze s takovým úkonem spojovat právní následky, které by mělo řádné oznámení učinění podle zákona, např. v písemné formě. Proto zpráva SMS nemůže být již po formální stránce považována za relevantní oznámení. Nebude-li tedy na takový úkon daňový subjekt reagovat, nelze z toho dovozovat žádné právní důsledky." I Ústavní soud se vyjádřil k doručování e-mailem ve vztahu k doručování výzev ke kontrolnímu hlášení a v nálezu čj. Pl. ÚS 32/15 konstatuje, že "Protože veřejnou datovou síť nelze považovat za zcela spolehlivou, nemusí se výzva do dispozice plátce dostat vůbec, anebo se do ní dostane s časovým odstupem. Plátce, který nemá datovou schránku a sdělil správci daně svou elektronickou adresu, se tak potencionálně dostává do situace, kdy je mu ukládána nějaká povinnost, o které se bez vlastní viny ani nedozví. Taková povinnost není reálně splnitelná.“

Praktické úskalí ve vztahu k e-mailové komunikaci může přinést oblast žádosti o vrácení DPH v rámci EU, kdy je e-mailová komunikace zákonnou formou doručování. Často totiž e-mail může spadnout do nevyžádané pošty či se může ztratit. Do samotné žádosti o vrácení DPH z jiného členského státu EU se totiž vyplňuje e-mailová adresa, na kterou může přijít výzva či rozhodnutí o vrácení DPH. Plátce DPH by tak měl tuto e-mailovou adresu pečlivě monitorovat a také kontrolovat status žádosti v elektronickém portálu, aby nezmeškal určitou lhůtu, což může způsobit zamítnutí takové žádosti o vrácení DPH.

  1. Lze doručit obchodnímu partnerovi fakturu e-mailem?

K zasílání daňových dokladů formou e-mailu se vyjádřilo Generální finanční ředitelství (dále jen "GFŘ“) v materiálu "Informace GFŘ k pravidlům fakturace ve vztahu k implementaci Směrnice EU/45/2010 do zákona o DPH“2. GFŘ de facto potvrdilo možnost zasílání daňových dokladů formou e-mailu, s tím, že je nezbytné zaručit věrohodnost původu a neporušenost obsahu daňového dokladu. Zasílání daňových dokladů e-mailem je tedy možné. Průkaznějším způsobem v rámci elektronické komunikace by však mohlo být využití datové schránky, která umožňuje zasílat poštovní datové zprávy, které zaručují prokazatelnější způsob komunikace než e-mail. Podmínkou však je, že příjemce musí mít aktivován příjem datových zpráv ve své datové schránce, a dále jde o zpoplatněnou službu.

Pravidla k zasílání faktur e-mailem GFŘ vyjádřilo takto: "Z důvodu nezabezpečenosti přenosu dat nelze jednoznačně pozitivně vymezit zajištění věrohodnosti původu a neporušenosti obsahu daňového dokladu, který byl zaslán e-mailem. Tento způsob komunikace mezi subjekty nelze sám o

Nahrávám...
Nahrávám...