dnes je 24.5.2022

Input:

Odčitatelné položky od základu daně z příjmů

28.2.2022, , Zdroj: Verlag Dashöfer

4.5 Odčitatelné položky od základu daně z příjmů

Ing. Martin Děrgel

1. Úvod do problematiky

Při stanovení výše daňové povinnosti hrají nezanedbatelnou roli:

  1. položky, které zákon o daních z příjmů označuje jako položky odčitatelné od základu daně (§ 34 ZDP a pro právnické osoby i § 20 ZDP), resp. u fyzických osob označované jako nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP),
  2. položky tzv. slev na dani (§ 35 až § 35d ZDP).

Zahrnutí těchto položek do výpočtu daně z příjmů může poměrně významně snížit její konečnou výši, proto je správná aplikace příslušných ustanovení pro každého poplatníka velmi důležitá.

Zatímco tzv. odčitatelné položky (resp. nezdanitelné části základu daně) se při výpočtu daně odečítají od základu daně, částky slev na dani se odčítají přímo od daně, vypočtené vynásobením základu daně a daňové sazby.


V tomto textu se zaměříme na odčitatelné položky. Další problematika je pak řešena v těchto textech:

  • Nezdanitelné části základu daně fyzické osoby

  • Slevy na dani u právnických a fyzických osob

  • Osobní slevy a daňové zvýhodnění fyzických osob

2. Daňová ztráta

Základním principem daní z příjmů je, že je daňová povinnost za každé zdaňovací období (případně za jiné období, za které se podává daňové přiznání) stanovena samostatně a nezávislé na obdobích předchozích či budoucích. Zjednodušeně řečeno poplatník za každé zdaňované období zjistí rozdíl zdanitelných příjmů (výnosů) a daňově uznatelných výdajů (nákladů). Je-li výsledkem kladné číslo (příjmy vyšší než výdaje), jedná se o „kladný” základ daně, v opačném případě je „záporný” základ daně označen jako daňová ztráta. Přičemž daň z příjmů se stanovuje přirozeně pouze z „kladného” základu daně. Důsledně uplatňovaný základní princip nezávislosti jednotlivých zdaňovaných období by ovšem ve ztrátových obdobích nebyl spravedlivý. Daňová ztráta v jednom roce totiž v praxi obvykle souvisí s kladnými základy daně v dalších obdobích. Například když firma modernizuje výrobu, vyvíjí nový produkt, chystá vstup na nové trhy, restrukturalizuje provoz atp., vytváří tím zdravý ekonomický základ pro svůj další rozvoj. Nebylo by tak spravedlivé, neuznat takovéto výdaje (náklady) jen proto, že byly vynaložené v jiném zdaňovaném období, nežli na ně navazující zdanitelné příjmy (výnosy).

Zhruba z těchto důvodů je poplatníkům prakticky již od počátku novodobých daní z příjmů umožněno určité narušení zmíněného základního principu nezávislosti každého zdaňovaného období tím, že mohou daňovou ztrátu uplatnit formou položky odčitatelné položky od svých kladných základů daně v jiných zdaňovaných obdobích. Ovšem není to až tak triviální záležitost, a je třeba splnit stanovené podmínky, protože správci daně správně tuší, že dobrodiní odpočtu daňové ztráty je možno i zneužít. Od července 2020 byly možnosti uplatnění daňové ztráty významně rozšířeny, ale také zkomplikovány.

Budoucí uplatnění minulé ztráty

Až do konce prvního pololetí roku 2020 platilo poměrně jednoduché a vesměs známé pravidlo ohledně časového uplatnění daňové ztráty. O daňovou ztrátu bylo možno snížit základ daně během pěti nejbližších zdaňovacích období následujících po období vzniku ztráty. Co to konkrétně znamená v případě – v praxi zdaleka nejčastějším – kdy jsou zdaňovacím obdobím daného poplatníka jen kalendářní roky, ukazuje následující tabulka. Obdobně to platí pro jiné druhy zdaňovacích období, jako je zejména účetní hospodářský rok. Dodejme, že pokud by v tomto časovém rozmezí případně bylo nějaké období, které sice není zdaňovacím, ale za které se samostatně podává daňové přiznání (např. přechodové období při změně účetního období z kalendářního na hospodářský rok, viz § 38ma ZDP), pak se tato zdaňovaná, ale nikoli zdaňovací období nezahrnují do zmíněného časového rozpětí pěti zdaňovacích období následujících po období vzniku (stanovení) daňové ztráty.

Odpočet daňové ztráty, je-li zdaňovacím obdobím poplatníka kalendářní rok  
Rok 2018 2019 2020 2021 2022 2023 2024 2025 2026 2027 
V jakém období lze uplatnit daňovou ztrátu  Daňová ztráta za rok 2017  xxx  xxx  xxx  xxx  xxx  
---  Daňová ztráta za rok 2018  xxx  xxx  xxx  xxx  
---  ---  Daňová ztráta za rok 2019  xxx  xxx  xxx  
---  ---  ---  Daňová ztráta za rok 2020  xxx  xxx  
---  ---  ---  ---  Daňová ztráta za rok 2021  xxx  
---  ---  ---  ---  ---  Daňová ztráta za rok 2022 

Příklad
Firma Riva Plus, a.s., (účtuje v kalendářním roce) vykázala daňovou ztrátu za rok 2017 i za rok 2021. Starší ztrátu – kterou doposud ani zčásti nevyužila - může odečíst od základu daně nejpozději za zdaňovací období roku 2022. Mladší ztrátu bude moci odečíst od základu daně nejpozději za zdaňovací období roku 2026. Nebylo by tedy pro poplatníka výhodné v roce 2022 začít uplatňovat mladší daňovou ztrátu z minulého roku 2021, protože jde o poslední rok, kdy může využít starší ztrátu 2017.

Každá daňová ztráta za jedno konkrétní zdaňovací období se považuje za samostatnou odčitatelnou položku. Poplatník tedy nemá jednu úhrnnou ztrátu, ale několik samostatných ztrát za jednotlivá zdaňovací období. Zákon nestanovuje prioritu uplatňování těchto jednotlivých daňových ztrát, záleží tak opět na poplatníkovi.

Dřívější daňovou ztrátu lze uplatnit ke snížení základu daně z příjmů buď celou, nebo pouze její část, maximálně ale do výše základu daně. Není vyloučeno uplatnění daňové ztráty za více předcházejících období v témž roce (např. v roce 2022 lze snížit základ daně o daňové ztráty z let 2017 až 2021).

Minulé uplatnění budoucí ztráty

Tradiční „dopředné” uplatňování minulé daňové ztráty jako odpočtu od budoucích základů daně sice platí i nyní, od druhého pololetí roku 2020 však došlo ke změně. Nově přibyla dosud zcela nemyslitelná možnost „zpětného” uplatnění daňové ztráty formou odpočtu od minulých základů daně. Tuto zásadní změnu s účinností od 1. 7. 2020 přinesla novela (nejen ZDP) zákonem č. 299/2020 Sb., kterým se mění některé daňové zákony v souvislosti s výskytem koronaviru SARS CoV-2, … Poplatníci daní z příjmů osob fyzických i právnických nově mohou – trvale, nejen ohledně krizového roku 2020 – uplatnit daňovou ztrátu ještě o dvě zdaňovací období déle, a to předcházející období vzniku ztráty. Ovšem ve zdaňovacích obdobích předcházejících období, za které se daňová ztráta stanoví, lze tuto daňovou ztrátu odečíst od základu daně pouze do souhrnné výše nepřesahující 30 000 000 Kč.

A také se poplatník případně může rozhodnout, že daňovou ztrátu využije pouze v těch nejvýše dvou předešlých zdaňovacích obdobích (měl-li tehdy dostatečné základy daně pro uplatnění odpočtu ztráty), a už v žádném následujícím po období vzniku daňové ztráty, o čemž může učinit prohlášení pro správce daně – výhodou bude kratší lhůta pro případné doměření daně, jak upřesníme v dalším textu.

Proč přibyla tato komplikace, jaký je přínos umožnění zpětného uplatnění daňové ztráty? Poplatníkovi se tímto vrátí část již dříve zaplacené daně z příjmů, pokud mu v souladu s daňovým řádem vznikne tzv. vratitelný přeplatek na dani. Nicméně z dlouhodobého hlediska je systém uplatnění daňové ztráty v budoucnu versus v minulosti v zásadě neutrální, celkový úhrn základů daně ponížených o příslušnou daňovou ztrátu se nemění; ledaže by značná daňová ztráta přesahovala úhrn budoucích pěti základů daně v dalších pěti zdaňovacích obdobích (případně v nich vznikaly další ztráty), tehdy by prodloužení o dvě minulá zdaňovací období mohlo v úhrnu pro poplatníka znamenat reálnou úsporu na dani.

Příklad
Zdaňovacím obdobím ABC, s.r.o., je kalendářní rok. Za zdaňovací období roku 2020 firma vykázala základ daně 100 000 Kč, z něhož vzešla daň z příjmů 19 000 Kč, a stejně tak tomu bylo i v předešlém roce 2019 – obě tyto daně z příjmů řádně a včas zaplatila. Ovšem pro poplatníka krizový rok 2021 skončil daňovou ztrátou 500 000 Kč. Vedení dotyčné obchodní společnosti se rozhodne využít nové možnosti uplatnit daňovou ztrátu za rok 2021 (zčásti) zpětně. Za tímto účelem bude muset firma podat dodatečná daňová přiznáním za roky 2019 a 2020 na nižší daň, kde uplatní daňovou ztrátu za rok 2021 jako položku odčitatelnou od základu daně – a to v maximálně možné výši á 100 000 Kč. Díky tomu klesne daňová povinnost ABC, s.r.o., za roky 2019 a 2020 na nulu, tím ji vzniknou přeplatky na dani za tyto roky 2 x 19 000 Kč, které ji na žádost správce daně vyplatí. Zbývající část nevyužité daňové ztráty za rok 2021 – tedy ještě 300 000 Kč – bude moci poplatník standardně uplatnit formou odpočtu od základů daně z příjmů v následujících nejvýše pěti zdaňovacích obdobích 2022 až 2026.

Specifika uplatnění daňové ztráty u FO

Výše uvedená obecná pravidla uplatnění daňových ztrát jako položky odčitatelné od základu daně z příjmů platí i pro fyzické osoby. Proto také tito poplatníci mohli stanovenou daňovou ztrátu poprvé již za první „covidový” rok 2020 odečíst od svých kladných základů daně za minulé roky 2019 a 2018. Obdobně mohou daňovou ztrátu za uplynulý kalendářní rok 2021 uplatnit jako položku odčitatelnou od svých základů daně za předešlé dva roky 2019 a 2020. Ovšem uplatnění daňové ztráty má v případě fyzických osob také určitá specifika, která souvisí s tím, že jejich základ daně může sestávat až z pěti dílčích základů daně, pro které platí více či méně odlišná daňová pravidla. Do (obecného) základu daně se nezahrnují příjmy spadající do samostatného základu daně podle § 8 odst. 9 ZDP a § 10 odst. 10 ZDP, což je od roku 2021 nová možnost zdanění vybraných příjmů z kapitálového majetku a ostatních příjmů plynoucích ze zdrojů v zahraničí. Tím je zároveň řečeno, že o daňovou ztrátu nelze snižovat tyto samostatné základy daně z příjmů.

Fyzické osoby musejí dát pozor na to, že:

  • daňová ztráta může vzniknout jen z dílčích základů daně ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP) nebo z nájmu (§ 9 ZDP),

  • o daňovou ztrátu nelze snížit dílčí základ daně ze závislé činnosti (§ 6 ZDP), a to ani v období vzniku ztráty, ani v obdobích následujících (tj. započtení daňové ztráty jako odčitatelné položky proti dílčímu základu daně ze závislé činnosti je vyloučeno).

Důsledkem nedotknutelnosti dílčího základu daně z příjmů ze závislé činnosti (§ 6 ZDP) je, že fyzické osoby mohou v jednom zdaňovacím období (v jednom přiznání) vykázat základ daně i daňovou ztrátu, a to když úhrn dílčích základů daně z příjmů podle § 7 až § 10 ZDP - tj. ze samostatné činnosti, z kapitálového majetku, z nájmu a z ostatních příjmů - bude záporný a poplatník má rovněž příjmy ze závislé činnosti podle § 6 ZDP.

Příklad
Pan Novák provozuje autoservis jako OSVČ a pronajímá byt (nezahrnutý do obchodního majetku) ve městě studentům. Příležitostně ještě vypomáhá s odbornou výukou místnímu učilišti formou dohody o pracovní činnosti. Tento poplatník má proto tři druhy příjmů:

1. z podnikání, u nichž uplatňuje výdaje prokázané daňovou evidencí,

2. z nájmu, kde využívá tzv. paušálních výdajů ve výši 30 % z příjmů a

3. ze závislé činnosti, kde leží břemeno zdanění zejména na zaměstnavateli.

Kvůli koronavirové pandemii a souvisejícím vládním opatřením vykáže pan Novák za rok 2021 z provozu svého autoservisu daňovou ztrátu 200 000 Kč, o kterou prokázané daňově uznatelné výdaje přesahují příjmy ze živnosti. Poklesly mu rovněž příjmy z nájmu, a to o polovinu na 100 000 Kč, ovšem tím se snížily také paušální daňové výdaje na 30 000 Kč, takže dílčí základ daně z nájmu vychází 70 000 Kč. A za výpomoc s výukou učňů v roce 2021 obdržel hrubou mzdu v úhrnu 100 000 Kč, z níž učiliště srazilo příslušnou zálohu na daň z příjmů ze závislé činnosti.

Poplatník tak v daňovém přiznání za rok 2021 vykáže daňovou ztrátu 130 000 Kč (ztráta z podnikání 200 000 Kč snížená o dílčí základ daně z nájmu 70 000 Kč), a současně dílčí základ daně ze závislé činnosti   100 000 Kč. Daňovou ztrátu za rok 2021 může nechat pro uplatnění formou odčitatelné položky od úhrnu dílčích základů daně dle § 7 až § 10 ZDP v dalších pěti letech – jednoduše v rámci řádných daňových přiznání. Druhou možností je zpětné uplatnění této daňové ztráty proti úhrnu dílčích základů daně podle § 7 až § 10 ZDP v minulých dvou letech 2020 a 2019 – což komplikuje nutnost podání dodatečných daňových přiznání. Případně může obě varianty propojit a daňovou ztrátu za rok 2021 tak umořit v průběhu až sedmi let.

Pozor!
Od roku 2014 již není možný přenos daňové ztráty zůstavitele na dědice, ani když pokračuje v činnosti.

Významným specifikem fyzických osob je, že výši jejich daně z příjmů podstatným způsobem snižují nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP), „osobní” slevy na dani (§ 35ba ZDP) a daňové zvýhodnění na děti (§ 35c ZDP). Přičemž tyto daňové úlevy jsou svázané s příslušným zdaňovacím obdobím a nelze je převádět a uplatňovat v jiných letech – na rozdíl právě od odpočtu daňové ztráty, na který má poplatník čas 5 let, případně ještě dva zpátky. Proto v praxi nemusí být vždy daňově optimální uplatňovat daňovou ztrátu formou položky odčitatelné od základu daně v maximální možné míře. V roce takto anulovaného základu daně z příjmů totiž poplatník již nemůže za toto zdaňovací období nárokovat nezdanitelné částky ani „osobní” slevy na dani, které tak nenávratně propadají.

Příklad
Uplatnění ztráty nemusí být vždy optimální

Ne vždy je daňově optimální srazit základ daně daňovou ztrátou z minulých let na nulu. Pokud např. dosáhl poplatník za rok 2021 relativně malého základu daně do   185 600 Kč, měl by raději počkat s uplatněním dřívější daňové ztráty (ztrát), jinak totiž plně nevyužije základní osobní slevu na dani na poplatníka   27 840 Kč, která mu tak propadne (právě tolik vychází daň ze základu daně   185 600 Kč při sazbě 15 %).

Podobně lze doporučit, aby fyzické osoby raději než relativně malou daňovou ztrátu vykázali alespoň mírný základ daně. A to třeba tím, že pro daný rok přeruší odpisy nebo počkají s pořízením velkých zásob až do ledna dalšího roku místo v prosinci. Nejde přitom pouze o nenávratnou daňovou újmu v podobě nevyužití základní slevy na poplatníka, která prakticky eliminuje daň ze základu daně až do výše   185 600 Kč. Jak dále upřesníme, důvody jsou i procesní – vyměřená daňová ztráta totiž citelně prodlužuje lhůty pro stanovení (doměření) daně. Navíc na ztrátu jsou finanční úředníci „háklivější” než na malý základ daně. A tak je „daňová optimalizace” cestou trvalých ztrát velmi riskantní, znamená totiž „pozvánku” pro správce daně na kontrolu. I když mohou být důvody dlouhé ztrátovosti prokazatelné a ekonomicky racionální, často tomu tak nebývá. A správci daně již „umějí pracovat” s cenami obvyklými, zásadou materiální pravdy a zneužitím veřejného práva…

S ohledem na četné dotazy v praxi je vhodné zdůraznit, že v případě účetních jednotek daňová ztráta nemá nic společného s účetním záporným výsledkem hospodaření ani ztrátou minulých let (zachycenou např. na účtu 429). Neúčtuje se o vzniku daňové ztráty, ani o jejím uplatnění jako položky odčitatelné od základu daně. Účetní versus daňové pojetí „ztráty” je odlišné, obdobně jako účetní kladný výsledek hospodaření (účetní zisk) a základ daně z příjmů, proto je docela dobře možné, aby v roce daňové ztráty byl vykázán účetní zisk.

Specifika uplatnění daňové ztráty u PO

Také v případě poplatníků daně z příjmů právnických osob platí nejen výše uvedená obecná pravidla, ale rovněž určitá specifika, která souvisí zejména se snahou zabránit případným nekalým daňovým „optimalizacím”. Na straně druhé ale tito poplatníci mají možnost přenést odpočet daňové ztráty na jiného poplatníka, a to hlavně u přeměn obchodních korporací, které by měly zůstat daňově neutrální.

Do (obecného) základu daně se nezahrnují příjmy spadající do samostatného základu daně dle § 20b ZDP, kam musejí poplatníci daně z příjmů právnických osob – daňoví rezidenti ČR – zahrnout vybrané příjmy z kapitálového majetku plynoucí ze zdrojů v zahraničí. Jedná se o podíly na zisku (dividendy), vypořádací podíly a podíly na likvidačním zůstatku nebo jim obdobná plnění od zahraničních firem. Tím je zároveň řečeno, že o daňovou ztrátu nelze snižovat tento samostatný základ daně z příjmů.

Případné daňové spekulace s daňovými ztrátami se snaží omezit speciální ustanovení § 38na ZDP tzv. testem podstatné změny, respektive zachování činnosti. Princip je následující, daňovou ztrátu nelze odčítat od základu daně, pokud u poplatníka – mezi roky stanovení daňové ztráty a jejího uplatnění formou odpočtu - došlo k „podstatné změně” ve složení osob, které se přímo účastní na kapitálu či kontrole, ledaže poplatník prokáže, že mezi těmito roky byla alespoň „zachována činnost”.

Přesně řečeno se změnou ve složení osob rozumí nabytí nebo zvýšení podílu na základním kapitálu nebo hlasovacích právech a získání rozhodujícího vlivu. Podstatnou změnou se vždy rozumí nabytí nebo zvýšení podílu, které se v úhrnu týká více než 25 % základního kapitálu nebo hlasovacích práv, a změny, kterými získá člen obchodní korporace rozhodující vliv. Rozhodným pro zjištění, zda došlo k podstatné změně, je úhrn změn ve složení osob, ke kterým došlo mezi posledním dnem období, za které byla daňová ztráta stanovena, a posledním dnem období, ve kterém má být uplatněna.

Příklad
Co je podstatná změna?

ABC, s.r.o., má tři společníky s následujícími podíly na základním kapitálu: A 20 %, B 30 % a C 50 %. Za rok 2020 firma vykázala daňovou ztrátu, o kterou hodlá snížit základ daně z příjmů za rok 2021.

Překážkou pro uplatnění této odčitatelné položky by bylo, pokud by do 31. 12. 2021 došlo k podstatné změně oproti stavu k 31. 12. 2020. A to například tím, že by společník B nebo C ukončili své působení v tomto s.r.o., ať už převodem jejich podílů na jiného (nového) společníka ABC, s.r.o., anebo vystoupením ze společnosti za vypořádací podíl. Naproti tomu převod podílu člena obchodní korporace A by podstatnou změnou nebyl.

K podstatné změně by mohlo dojít například i tím, že by společník A – v roce 2021 – vložil do ABC, s.r.o., další vklad, kterým by zvýšil svůj podíl v této obchodní společnosti z 20 % na 50 %, apod.

A jak je definován test „zachování činnosti”, díky kterému odpadá překážka „podstatné změny” bránící uplatnění daňové ztráty? Test „zachování činnosti” je splněn, pokud poplatník prokáže správci daně, že nejméně 80 % tržeb za vlastní výkony a zboží zaúčtovaných do výnosů v období, ve kterém má být uplatněna daňová ztráta, bylo vytvořeno stejnou činností, jakou v rámci svého předmětu podnikání provozoval poplatník v období, za které byla daňová ztráta stanovena.

Jelikož u akciové společnosti s akciemi na majitele je přehled změn akcionářů složitý a nejistý, má se u ní vždy za to, že došlo k „podstatné změně”, ledaže by byl prokázán opak. Takže u těchto poplatníků je podmínkou pro uplatnění daňové ztráty a priori vždy splnění testu „zachování činnosti”.

Tip
Dodejme, že je-li poplatník na pochybách, může za správní poplatek 10 000 Kč požádat správce daně o tzv. závazné posouzení skutečnosti, zda může uplatnit odpočet daňové ztráty od základu daně.

Příklad
Zachování činnosti umožní uplatnit ztrátu

S.r.o. vykázala za rok 2021 daňovou ztrátu, o kterou hodlá snížit základ daně za rok 2021. Komplikací je, že v roce 2021 z firmy odešel - např. do důchodu - společník, jehož podíl byl 50 %. Odcházející společník obdržel vypořádací podíl a o jeho vklad byl snížen základní kapitál. V roce 2021 tudíž došlo k „podstatné změně”, která obecně brání uplatnění daňové ztráty, ledaže byla „zachována činnost”.

To naštěstí nebude problém, protože předmět podnikání s.r.o. se mezi roky 2020 a 2021 omezil, takže všech 100 % tržeb za vlastní výkony a zboží zúčtované do výnosu v roce 2021 odpovídá předmětu podnikání firmy v roce 2020. Problémem by naopak mohlo být rozšíření či změna předmětu podnikání.

Na rozdíl od osob fyzických je u právnických osob možnost přenosu daňové ztráty, a to v případě:

  • převodu (části) obchodního závodu ve smyslu § 23a ZDP (prakticky jde o vklad závodu),

  • fúze a rozdělení obchodních korporací v souladu s ustanovením § 23c ZDP.

Pro přenos daňových ztrát platí speciální podmínky. Je nasnadě, že nemohlo jít o test „podstatné změny” vymezený výše, která zde z podstaty transakce nastává vždy – daňová ztráta totiž vznikla, resp. byla stanovena jinému poplatníkovi, než který ji nyní hodlá uplatnit. Také testování „zachování činnosti” – aby 80 % tržeb za vlastní výkony a zboží bylo vytvořeno stejnou činností - by nebylo spravedlivé, jelikož se běžně jedná o transakce i mezi hodně profesně a obratově odlišnými subjekty. V těchto případech platí složitější test „zachování převedené činnosti” a jsou stanoveny dodatečné omezující podmínky pro případné zpětné uplatnění daňové ztráty v obdobích před jejím stanovením.

Příklad
Protispekulativní omezení přenosu ztráty u právnických osob

Firma A, s.r.o., dlouhodobě vykazovala daňové ztráty z výroby keramiky. Posléze zanikla fúzí s B, a.s., která se stala jejím právním nástupcem. Zájmem B, a.s., přitom nebyla snaha postavit skomírající výrobu keramiky na nohy, ale uplatnit nakumulované daňové ztráty A, s.r.o., ke snížení základu daně z vlastní obchodní činnosti na realitním trhu. Tomuto daňově účelovému převzetí firmy ovšem ZDP účinně brání, a B, a.s., si proto nebude moci daňově uplatnit ztráty vzniklé a stanovené firmě A, s.r.o.

Naproti tomu v případě, že by právní nástupce B, a.s., zachoval výrobu keramiky převzatou s firmou A, s.r.o., mohl by o její daňové ztráty adekvátně snižovat základ daně z příjmů. Ale jen v poměru, v jakém se tržby z převzaté výroby keramiky podílejí na celkovém základu daně nástupnické firmy B, a.s.

Ztráta prodlouží lhůtu pro stanovení daně

Člověk je tvor omylný, takže se samozřejmě chybuje i v daních z příjmů. Řemeslník „zapomene” na pár příjmů v hotovosti bez papíru, finanční poradce si z neznalosti uplatní chybně vyšší procento paušálních výdajů, jednatel malé firmy si neuvědomí, že pořízení auta na úvěr neznamená finanční leasing, začínající účetní nechá v daňových výdajích s.r.o. rekreační poukazy pro zaměstnance, výrobní podnik v Čechách neřeší dumpingové ceny fakturované mateřské společnosti v Německu atd...

Proto je daňové přiznání spíše jen tvrzením poplatníka než důkazem. K tomu, aby se poplatníci snažili vypočíst svou daňovou povinnost co nejsprávněji a nepodváděli, má finanční úřad řadu nástrojů. Nepochybně nejobávanějším je daňová kontrola. Přičemž složitost a nejednoznačnost daňových zákonů je u nás už taková, že prakticky žádná daňová kontrola – je-li náležitě důkladná, pečlivá a motivovaná – neodejde „s prázdnou”, ale končívá menším nebo větším doměrkem daně a navazujícími sankcemi. Tento permanentní stres daňových subjektů, jejich ekonomů a účetních je pak ukončen tím, že je stanoven konec lhůty pro stanovení daně, protože pak už letitou pochybnou daň správce daně (ale ani poplatník) nemůže změnit.

Obecně dle § 148 odst. 1 DŘ platí, že daň nelze stanovit - tj. ani doměřit správcem daně - po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí 3 roky. Tato lhůta přitom běží ode dne, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového přiznání, nebo v němž se stala splatnou daň, u níž nebyla povinnost přiznání podat. Ohledně daní z příjmů – a nejčastějšího zdaňovacího období kalendářní rok - to konkrétně znamená, že u nich lhůta pro stanovení daně počíná běžet obvykle 1. dubna nebo 1. července (pokud přiznání zpracovává a předkládá poradce nebo má poplatník povinný audit) kalendářního roku následujícího po uplynutí příslušného zdaňovacího období (kalendářní rok).

Příklad
Lhůta pro stanovení daně

Lhůta pro stanovení daně z příjmů za zdaňovací období kalendářního roku 2021 skončí uplynutím 3 let od termínu pro podání přiznání za tento rok, tedy nejčastěji od 1. 4. (nebo 1. 7.) 2022, k čemuž dojde 1. 4. (1. 7.) 2025. Po tomto datu již nemůže daňovou povinnost změnit poplatník ani správce daně, a proto by už ani neměla hrozit daňová kontrola. Jenže POZOR...

Z této obecné 3leté lhůty pro stanovení daně však samotný daňový řád uvádí výjimky, a to zejména tyto:

  • prodlužuje se o 1 rok, pokud je v posledních 12 měsících před uplynutím lhůty podáno dodatečné přiznání,

  • běží znovu, pokud před jejím uplynutím byla zahájena daňová kontrola,

  • neběží po dobu: soudního řízení, které je v souvislosti se stanovením daně vedeno.

Jedinou jistotou poplatníka je, že lhůta pro stanovení daně skončí nejpozději uplynutím 10 let od jejího počátku, což je nepřekročitelná objektivní prekluzivní lhůta. Ovšem i z tohoto pravidla existuje výjimka, která se ale vztahuje pouze na daňové trestné činy, jelikož jak známo, 10 let je pro soudy krátká doba.

Nás ale nyní nejvíce zajímá jeden z dalších, speciálních důvodů prodloužení lhůty pro stanovení daně z příjmů - fyzických i

Nahrávám...
Nahrávám...