dnes je 25.7.2024

Input:

Nové vymezení ostatních příjmů, jejich zdanění a osvobození v roce 2024

10.7.2024, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 24 minut

2024.14.3 Nové vymezení ostatních příjmů, jejich zdanění a osvobození v roce 2024

Ing. Ivan Macháček

Zdaněním tzv. ostatních příjmů se zabývá § 10 ZDP, přičemž těmito ostatními příjmy rozumíme příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku poplatníka daně z příjmů fyzických osob, pokud nejde o příjmy zdaňované podle § 6 až § 9 ZDP. Zákonem č. 349/2023 Sb. došlo s účinností od 1. 1. 2024 k podstatným změnám ve vymezení jednotlivých druhů ostatních příjmů a jejich zdanění včetně nového řešení osvobození těchto příjmů od daně z příjmů fyzických osob. Příjmy zdaňované dle § 10 ZDP se sice zahrnují do celkového základu daně pro účely uplatnění druhé sazby daně z příjmů fyzických osob ve výši 23 % (§ 16 ZDP), ale dílčí základ daně dle § 10 ZDP se vyloučí pro účely výpočtu poslední známé daňové povinnosti za účelem stanovení záloh na daň z příjmů podle § 38a odst. 1 ZDP a rovněž se dílčí základ daně dle § 10 ZDP nezahrnuje do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.

Jednotlivé druhy ostatních příjmů

§ 10 odst. 1 ZDP, ve znění zákona č. 349/2023 Sb., je pod písmeny a) až q) uveden následující výčet jednotlivých druhů příjmů, které spadají mezi ostatní příjmy:

písm. a)příjmy z příležitostných činností (jde o nahodilý příjem, tato činnost nesmí být vykonávána soustavně – např. příjem za sousedskou výpomoc při různých opravách a pracích, příjem za výpomoc v sadu souseda apod.), příjmy z příležitostného nájmu movitých věcí [nespadá sem příležitostný nájem nemovitých věcí, který je zdaňován vždy dle § 9 ZDP nebo § 7 odst. 2 písm. b) ZDP], příjmy ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, které nejsou provozovány podnikatelem [dle § 10 odst. 4 ZDP lze uplatnit k těmto příjmům paušální výdaje ve výši 80 % z dosažených příjmů podle § 7 odst. 7 písm. a) ZDP], a příjmy z provozu výroben elektřiny, ke kterému není vyžadována licence udělovaná Energetickým regulačním úřadem;

písm. b)příjmy z úplatného převodu nemovité věci, cenného papíru a jiné věci, pokud nejsou tyto příjmy osvobozeny od daně dle § 4 ZDP [u úplatného převodu nemovitých věcí jde o § 4 odst. 1 písm. a) a písm. b) ZDP, u úplatného převodu cenných papírů jde o § 4 odst. 1 písm. t) a písm. u) ZDP]. Za věc (a to hmotnou a movitou) se pro účely daně z příjmů považuje dle § 21b odst. 1 ZDP i živé zvíře, část lidského těla a ovladatelná přírodní síla, se kterou se obchoduje;

písm. c)příjmy z převodu podílu ve společnosti s ručením omezeným, nebo podílu komanditisty na komanditní společnosti, které nejsou představovány cenným papírem, nebo z převodu družstevního podílu;

písm. d) příjmy ze zděděných práv z průmyslového a jiného duševního vlastnictví včetně práv autorských a práv příbuzných právu autorskému;

písm. e) – přijaté výživné, důchody a obdobné opakující se požitky;

písm. f)podíl člena obchodní korporace s výjimkou společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na likvidačním zůstatku (bod 1), nebo podíl majitele podílového listu z podílu připadajícího na podílový list při zrušení podílového fondu s výjimkou splynutí nebo sloučení podílového fondu (bod 2);

písm. g) vypořádací podíl při zániku účasti člena v obchodní korporaci, s výjimkou společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti, podíl na majetku transformovaného družstva, vrácení emisního ážia, příplatku mimo základní kapitál nebo těmto plněním obdobná plnění;

písm. h) výhry z:

  1. loterie a tomboly,
  2. kursové sázky a totalizátorové hry,
  3. technické hry,
  4. živé hry s výjimkou turnaje živé hry,
  5. turnaje živé hry a turnaje malého rozsahu a
  6. jiných hazardních her (jedná se o hazardní hry specifikované v zákonu č. 186/2016 Sb.);

písm. ch) výhry z reklamních soutěží a reklamních slosování, ceny z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží a ceny ze soutěží, v nichž je okruh soutěžících omezen podmínkami soutěže, anebo jde o soutěžící vybrané pořadatelem soutěže;

písm. i) – příjmy, které společník veřejné obchodní společnosti nebo komplementář komanditní společnosti obdrží v souvislosti s ukončením účasti na veřejné obchodní společnosti nebo komanditní společnosti od jiné osoby než od veřejné obchodní společnosti nebo komanditní společnosti, v níž ukončil účast;

písm. j) – příjmy z převodu jmění na společníka a příjmy z vypořádání podle zvláštního právního předpisu (zákon č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev);

písm. k) – příjem z jednorázové náhrady práv s povahou opakovaného plnění na základě ujednání mezi poškozeným a pojistitelem;

písm. l) příjem z výměnku (vymezení výměnku nalezneme v § 2707 až § 2715 OZ). Smlouvou o výměnku si vlastník nemovité věci vymiňuje v souvislosti s jejím převodem pro sebe nebo pro třetí osobu požitky, úkony nebo práva sloužící k zaopatření na dobu života nebo na dobu určitou a nabyvatel nemovité věci se zavazuje zaopatření poskytnout;

písm. m) – příjem obmyšleného ze svěřenského fondu;

písm. n) bezúplatný příjem; jedná se o příjmy, které nejsou příjmy dle § 6 až § 9 ZDP, přičemž ustanovení § 10 odst. 3 písm. c) ZDP stanoví řadu osvobození těchto příjmů od daně, a rovněž v § 4a nalezneme výčet osvobození bezúplatných příjmů fyzických osob (např. osvobození příjmů z nabytí dědictví nebo odkazu);

písm. o) příjem z rozpuštění rezervního fondu vytvořeného ze zisku nebo z rozpuštění obdobného fondu; v případě, kdy obchodní společnost rezervní fond vytvořený ze zisku po zdanění rozpustí mezi členy, pak se u člena obchodní společnosti (fyzické osoby) jedná o zdanitelný příjem dle § 10 ZDP, který je však zdaněn srážkovou daní podle § 36 odst. 2 písm. h) ZDP;

písm. p) – příjem, který vznikl jako důsledek porušení podmínek uplatnění nezdanitelné části základu daně (toto písmeno směřuje například na situace podle § 15 odst. 4 a § 15b odst. 5 ZDP, ve znění zákona č. 462/2023 Sb., kdy při nesplnění stanovených podmínek se postupuje podle § 10 ZDP). Tento typ příjmu je důsledkem dodatečného zdanění dříve poskytnutých daňových výhod, u kterých následně došlo ke ztrátě možnosti jejich využití, jedná se tedy o vznik nového příjmu.

Zákon č. 462/2023 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s rozvojem finančního trhu a s podporou zajištění na stáří, obsahuje novelu ZDP, která vymezuje v § 15a ZDP tzv. „Produkt spoření na stáří”, kterým se pro účely daní z příjmů rozumí:

a) penzijní připojištění se státním příspěvkem podle zákona upravujícího penzijní připojištění se státním příspěvkem,

b) doplňkové penzijní spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření,

c) penzijní pojištění u instituce penzijního pojištění,

d) soukromé životní pojištění,

e) dlouhodobý investiční produkt.

Při porušení podmínek pro uplatnění daňové podpory se v § 15b odst. 5 písm. a) ZDP stanoví, že navrácením daňové podpory produktu spoření na stáří se rozumí vznik příjmu podle § 10 ZDP ve výši úhrnu příspěvků poplatníka, které byly odečteny od základu daně za bezprostředně předcházejících 10 zdaňovacích období, zaplacených na tento produkt.

V bodu 1 přechodných ustanovení novely ZDP, obsažené v zákonu č. 462/2023 Sb., se uvádí: „ Pro daňové povinnosti u daní z příjmů za zdaňovací období započatá přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, jakož i pro práva a povinnosti s nimi související se použije zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.”

písm. q)ostatní příjem, který není příjmem uvedeným v písmenech a) až p). Písmeno q) představuje v rámci ostatních příjmů „sběrný” druh příjmu pro ostatní příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku, které nelze zařadit pod žádný z jednotlivých druhů příjmu uvedených v písm. a) až p). Do příjmů zařazených pod písmeno q) patří například veškerá zrušená osvobození v § 4 a § 4a ZDP zákonem č. 349/2023 Sb. [příjmy plynoucí z cen z veřejné soutěže, z reklamní soutěže nebo z reklamního slosování a cen ze sportovní soutěže dle zrušeného § 4 odst. 1 písm. f) ZDP, příspěvky poskytované podle zákona upravujícího stavební spoření a státní podporu stavebního spoření dle zrušeného § 4 odst. 1 písm. t) ZDP, nepeněžní plnění nebo sociální výpomoc poskytované zaměstnavatelem z fondu kulturních a sociálních potřeb nejbližším pozůstalým dle zrušeného § 4 odst. písm. k) ZDP bod 4, bezúplatné plnění poskytované fyzickým osobám pro poskytování veřejných kulturních služeb dle zrušeného § 4a písm. o) ZDP]. Jedná se přitom o jednotlivý druh příjmů. Příjmem podle písm. q) je také kursový zisk při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně, nejedná-li se o účet zahrnutý v obchodním majetku, s výjimkou kursového zisku při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně na evropském regulovaném trhu nebo na obdobném zahraničním regulovaném trhu, na kterém se obchody s těmito měnami uskutečňují [zrušené osvobození tohoto příjmu obsažené v § 4 odst. 1 písm. ze) ZDP].

Stanovení základu daně u příjmů zdaňovaných dle § 10 ZDP

Z ustanovení § 10 odst. 4 ZDP vyplývá, že pro příjmy zdaňované podle § 10 ZDP je dílčím základem daně vždy příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené pouze na jeho dosažení. To znamená, že nelze uplatnit výdaje na zajištění a udržení příjmu, jako jsou např. odpisy hmotného majetku, rezervy na opravy hmotného majetku apod.

Pozor!
Jsou-li výdaje spojené s jednotlivým druhem příjmu vyšší než příslušný příjem, k tomuto rozdílu se nepřihlíží – nelze tedy uplatnit ztrátu z prodeje jako je tomu v případě zdanění příjmů podle § 7 a rovněž tak nelze kompenzovat ztrátu z jednoho druhu příjmu se ziskem z druhého druhu příjmu. V rámci jednotlivého druhu příjmu však lze kompenzovat zisk dosažený z jednoho druhu příjmu se ztrátou dosaženou z druhého druhu příjmu.

Příjmem poplatníka, kterému plyne příjem podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP z chovu včel a u kterého nepřekročí ve zdaňovacím období počet včelstev 50, je dle znění § 10 odst. 4 ZDP částka 1 000 Kč na jedno včelstvo.

Pokud plynou ostatní příjmy vymezené v § 10 odst. 1 ZDP manželům ze společného jmění manželů, pak v tomto případě se příjmy zdaňují u jednoho z manželů; obdobně se postupuje u příjmů plynoucích do společného jmění manželů. Pokud však plynou manželům příjmy z prodeje nebo převodu majetku nebo práva ve společném jmění manželů, které byly zahrnuty v obchodním majetku, pak se tyto příjmy zdaňují u toho z manželů, který měl takový majetek nebo právo zahrnuty v obchodním majetku. U příjmů plynoucích z prodeje nebo převodu majetku nebo práva ve společném jmění manželů, které byly zahrnuty v obchodním majetku zemřelého manžela (manželky), které plynou pozůstalému manželovi (manželce), se nepřihlíží k době uvedené v § 4 ZDP vztahující se k majetku nebo právu zahrnutému v obchodním majetku.

Uplatnění výdajů u jednotlivých druhů příjmů dle § 10 odst. 5 ZDP

U příjmů podle § 10 odst. 1 písm. b) ZDP je výdajem cena, za kterou poplatník věc prokazatelně nabyl, a jde-li o věc nabytou bezúplatně, cena určená podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí. Jde-li o odpisovaný hmotný majetek, který byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, nebo sloužil k nájmu, je výdajem zůstatková cena podle § 29 odst. 2 ZDP. Výdajem jsou též částky prokazatelně vynaložené na technické zhodnocení, opravu a údržbu věci, včetně dalších výdajů souvisejících s uskutečněním prodeje s výjimkou výdajů na osobní potřebu poplatníka. Přitom se nepřihlíží při stanovení výdajů k hodnotě vlastní práce poplatníka na věci, kterou si sám vyrobil nebo vlastní prací zhodnotil.

U příjmů z úplatného převodu cenných papírů lze kromě nabývací ceny akcie nebo kmenového listu a pořizovací ceny ostatních cenných papírů uplatnit i výdaje související s uskutečněním úplatného převodu a platby za obchodování na trhu s cennými papíry při pořízení cenných papírů.

Výdaje, které převyšují příjmy podle § 10 odst. 1 písm. b), c), f) a g) ZDP v tom zdaňovacím období, kdy poprvé plynou splátky nebo zálohy na prodej věcí, na budoucí prodej nemovité věci nebo na prodej účasti na společnosti s ručením omezeným, komanditní společnosti, podílu na základním kapitálu družstva nebo pohledávky podle § 33a zákona o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, mohou být uplatněny v tomto zdaňovacím období až do výše tohoto příjmu. Jestliže příjem plyne i v dalších zdaňovacích obdobích, postupuje se obdobně, a to až do výše celkové částky, kterou lze podle tohoto ustanovení uplatnit.

Příklad
Příklad 1.

Občan prodal v roce 2024 garáž za 250 000 Kč, kterou zakoupil v roce 2020 za 170 000 Kč. V roce 2022 provedl opravu střechy garáže – k dispozici má občan doklad na částku 28 000 Kč. V kupní smlouvě jsou stanoveny následující platební podmínky:

  • - v roce 2024 kupující uhradí částku…..150 000 Kč
  • - v roce 2025 kupující uhradí zbývající částku…..100 000 Kč

Při prodeji garáže není dodržen časový test pro osvobození příjmů z prodeje od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP. Proto příjem podléhá zdanění podle § 10 ZDP. Celkové výdaje, které může poplatník uplatnit v souvislosti s prodejem garáže, činí:

170 000 Kč + 28 000 Kč = 198 000 Kč

Výpočet dílčího základu daně podle § 10 v jednotlivých zdaňovacích obdobích bude následující:

Období   Příjem   Výdaj   Dílčí základ daně §10  
2024   150 000 Kč   150 000 Kč   0 Kč  
2025   100 000 Kč   48 000 Kč   52 000 Kč  

U příjmů podle § 10 odst. 1 písm. h) body 2 až 6 ZDP je výdajem pouze vklad do hazardní hry. U příjmů podle § 10 odst. 1 písm. q) ZDP je výdajem také kursová ztráta při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně, nejedná-li se o účet zahrnutý v obchodním majetku, s výjimkou kursové ztráty při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně na evropském regulovaném trhu nebo na obdobném zahraničním regulovaném trhu, na kterém se obchody s těmito měnami uskutečňují.

Uplatnění zvláštní sazby daně dle § 36 odst. 2 písm. i) ZDP

V § 36 odst. 2 písm. i) ZDP se uvádí, že zvláštní sazba daně ve výši 15 % pro FO – daňové rezidenty ČR se použije z příjmů plynoucích fyzickým osobám z reklamních soutěží a reklamních slosování, ceny z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží a ze soutěží, v nichž je okruh soutěžících omezen podmínkami soutěže a nebo jde o soutěžící vybrané pořadatelem soutěže [§ 10 odst. 1 písm. ch) ZDP] a z příjmu v podobě výhry z loterie a tomboly [§ 10 odst. 1 písm. h) bod 1 ZDP]. Pokud je vyplacena výhra v hotovosti, zdaní plátce – pořadatel soutěže výhru sazbou 15 % a odešle daň finančnímu úřadu a výherci je vyplacena výhra ve výši po jejím zdanění. Pokud jde o výhru v nepeněžité formě (např. výhrou je nějaký výrobek či zboží, nebo poskytnutá služba), je třeba rovněž stejným postupem odvést daň 15 % ze základu daně, kterým je hodnota věcné ceny. V případě, že plátce takto vypočtenou daň neodvede, popřípadě daň odvede v nesprávné výši, postupuje se podle § 38s ZDP.

V § 10 odst. 8 ZDP se uvádí, že příjmy podle § 10 odst. 1 písm. f), g), h) bodu 1, ch) a o) ZDP, s výjimkou příjmů z podílu na likvidačním zůstatku a vypořádacího podílu u společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti plynoucí ze zdrojů na území České republiky jsou samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně (§ 36 ZDP). Plynou-li tyto příjmy ze zdrojů v zahraničí, jsou základem daně (dílčím základem daně) podle § 5 odst. 2. Je-li v ceně z veřejné soutěže zahrnuta odměna za užití díla nebo výkonu, sníží se o částku připadající na tuto odměnu základ daně zdaňovaný zvláštní sazbou daně a tato částka se zahrne do příjmů uvedených v § 7 ZDP. U poplatníků uvedených v § 2 odst. 2 ZDP, u nichž je sportovní činnost činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, se považují přijaté ceny ze sportovních soutěží za příjmy podle § 7 ZDP.

V bodu 8 přechodných ustanovení novely ZDP obsažené v zákonu č. 349/2023 Sb. se uvádí: „Na ostatní příjem plynoucí ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, který je samostatným základem daně pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně, se ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona použije zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (od 1. 1. 2024).”

Osvobození ostatních příjmů od daně dle § 10 odst. 3 ZDP

V ustanovení § 10 odst. 3 ZDP nalezneme pod písmeny a) až c) výčet osvobození ostatních příjmů od daně z příjmů fyzických osob, které nejsou obsaženy v § 4 a § 4a ZDP. Jedná se o následující příjmy:

písm. a)ostatní příjmy spadající do jednotlivého druhu příjmu jiného než podle

Nahrávám...
Nahrávám...