Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Daňové doklady - prokazování v DPH

19.9.2018, , Zdroj: Verlag Dashöfer

3.147 Daňové doklady - prokazování v DPH

Ing. Jan Ambrož

Význam daňových dokladů pro účely daně z přidané hodnoty je všem daňovým subjektů zcela jasný: dokládají uskutečněná plnění a slouží jako poklad pro uplatnění nároku na odpočet daně z přidané hodnoty.


Právní úprava

Proto se musí tato problematika přesně popsat v zákoně o DPH, daňových dokladů se mimo jiné týká:

  • vystavování §§ 27 a 28 ZDPH,

  • obecné požadavky náležitostí daňových dokladů obsahují §§ 29 až 33a,

  • pro náš výklad jsou zásadní §§ 34 až 35a, tj. věrohodnost, neporušenost a uchovávání daňových dokladů,

  • specifické daňové doklady nalezneme například v §§ 45 a 46 pro opravné daňové doklady,

  • navazující podmínky pro uplatnění nároku na odpočet DPH v § 73 nebo změnu nároku podle § 74,

  • evidenci pro daňové účely §§ 100 a 100a.

Informace GFŘ

K tomuto tématu je důležitým zdrojem publikovaná Informace Generálního finančního ředitelství k pravidlům fakturace ve vztahu k implementaci Směrnice EU/45/2010 do zákona o DPH (dále „Informace GFŘ”).


V několika bodech není možné se zcela s teoretickými názory GFŘ ztotožnit, jak je dále v textu vysvětleno, přestože jde o kvalitní metodický materiál.

Novely

Zákon o dani z přidané hodnoty je každoročně novelizován, ale v této oblasti nejsou úpravy významné, jsou spíše formálního rázu. Věcná změna se týká daňových dokladů při realizované dražbě (§ 32a zákona o DPH).

Výklad

Postupně se budeme věnovat:

  • základním atributům daňových dokladů, specifikům a požadavkům na prokazování (1),

  • formám daňových dokladů, v jaké podobě mohou existovat (2),

  • kvalitě daňových dokladů (3),

  • kontrolnímu systému, tzv. auditní stopě (4), a

  • způsobu jejich uchovávání (5).


Nesmíme v praxi (i teorii) zaměňovat splnění důkazního břemene daňových subjektů: plátců DPH, resp. osob povinných k dani a osob identifikovaných k dani, s prokazováním pro daň z příjmů, elektronickou evidenci tržeb nebo účetnictví.


Na druhé straně jsou zpravidla daňové doklady podle ZDPH současně účetními doklady podle § 11 a násl. ZoÚ.

1. PARAMETRY A VÝZNAM DAŇOVÝCH DOKLADŮ

V úvodu zmíníme obecné zásady (1.1) a dále smysl daňových dokladů (1.2). Konkrétní poznámky k prokazování jsou uvedeny v části 1.3.

1.1 Daňové doklady

V článku daňové doklady důkladně popisujeme pravidla pro vystavování (§§ 27 a 28 ZDPH), jejich povinné náležitosti podle ustanovení §§ 29 a 29a) a typy daňových dokladů (§ 31 a násl.).

Správnost DD

Za daňové doklady odpovídá osoba, která plnění uskutečňuje. V Informaci GFŘ je uvedeno toto nepřesné zúžení, jak potvrzují texty a příklady k problematice přenosu daňové povinnosti.

Účetní vs. daňové doklady

Pokud je plátce DPH účetní jednotkou, neměly by teoreticky žádné problémy s prokazováním pro účely daně z přidané hodnoty vznikat. Zřejmě všechny daňové doklady se stanou účetním záznamem.


Obecně doporučujeme dodržovat účetní předpisy, jak rozebíráme například v článku Oběh účetních dokladů. Tomu odpovídá i § 34 odst. 3 ZDPH, který se dovolává zajištění věrohodnosti původu a neporušenosti jeho obsahu prostřednictvím kontrolních mechanismů procesů vytvářejících spolehlivou vazbu mezi daňovým dokladem a daným plněním („auditní stopa”), viz třetí a čtvrtá kapitola.

1.2 Smysl daňových dokladů

Zaměřujeme se na podmínky prokazování skutečností daňovými doklady definovanými pro daň z přidané hodnoty.

1.2.1 Daň na vstupu

Problematika „prokazování” daňových dokladů se týká zejména nároku na odpočet DPH, a to z pohledu plátců, ale toto zúžení není, jak potvrzuje následující text, přesné. Uvedeme si několik příkladů.

Pravidla

Podmínky jsou v zákoně o DPH popsány striktně v § 73 zákona o DPH. Například podle prvního odstavce, písmene a) je nutné „…mít daňový doklad…”. Dodejme, v návaznosti na odstavec druhý, že již v příslušném zdaňovacím období.


Příklad (1)

Měsíční plátce DPH, firma Alfa, obdržela dva daňové doklady týkající se běžného dodání zboží od tuzemských dodavatelů se dnem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 6. 2018:

  • první týž den e-mailem,

  • druhý poštou v červenci.

Nárok na odpočet DPH za zdaňovací období červenec 2018 je pouze u prvního daňového dokladu. Nevadí, že je v elektronické podobě (viz druhá kapitola).


Kdyby údaje na daňových dokladech nebyly kompletní, nárok na odpočet je možný, resp. lze tyto doklady doplnit (opravit) nebo nárok prokázat jiným způsobem podle § 73 odst. 5 ZDPH.


Příklad (2)

Na faktuře, daňovém dokladu zaslaném v elektronické podobě, našla paní účetní překlep, přesmyčku v DIČ, kterou „opravila” a dodavatele ihned informovala.

Z obchodní korespondence bylo zcela zřejmé, že základ a sazba DPH a výše daně je v pořádku. Opravdu se jednalo o šotka, který se musí napravit – mimo jiné kvůli kontrolnímu hlášení.


Zda došlo v tomto případě k nesplnění kritéria „neporušenost” daňového dokladu, rozebíráme v kapitole 3.1.

Formální a věcné podmínky

Musíme zdůraznit, že v článku rozebíráme formální podmínku nároku na odpočet DPH, objektivně důležitější je věcná stránka podle ustanovení § 73 a násl. zákona o DPH.

1.2.2 Daň na výstupu aj.

Příjemce plnění má v některých případech povinnost přiznat daň, tj. odvést daň na výstupu.

Neexistence DD

Podle § 73 odst. 1 písm. b) zákona o DPH má takový plátce nárok na odpočet DPH, i když daňový doklad nemá. Nárok prokáže „…jiným způsobem…”.


Příklad (3)

Kdyby výše uvedená firma Alfa obdržela v červenci daňový doklad s DUZP 30. 6. 2018 na opravy v režimu reverse charge, za červen odvede DPH na výstupu a nárokuje daň na vstupu. Navíc příjemce plnění doplní i základní údaje o sazbě a výši daně.


K problematice daňových dokladů u přenosu daňové povinnosti zákon o DPH mimo jiné umožňuje, že sazbu DPH a výši daně doplní příjemce plnění. Podle § 29 odst. 3 zákona o DPH nejsou totiž tyto dvě položky povinnou náležitostí daňového dokladu u tohoto typu plnění.

Snížení daně na vstupu

V zákoně o dani z přidané hodnoty nalezneme další výjimku. Při opravách základu daně jsou stanoveny časové podmínky v § 74. To platí též pro situace, kdy plátce neobdržel včas opravný daňový doklad.


Příklad (4)

V červnu 2018 se firma Alfa dohodla s jedním svým dodavatelem a získala slevu ve výši 10 000 Kč na zboží pořízené v březnu. I když nemá firma Alfa opravný daňový doklad, musí snížit původní nárok na odpočet DPH za zdaňovací období červen – vystaví si sama „jiný daňový doklad”.

Součinnost

Z příkladu vyplývá, že obchodní partneři spolu musí úzce komunikovat také kvůli dani z přidané hodnoty.

1.3 Podklady pro prokazování

Plátce daně z přidané hodnoty údaje z daňových dokladů převádí do daňového přiznání, kontrolního hlášení a souhrnného hlášení. Zmíníme krátce evidenci DPH (1.3.1) a rozsah podkladů (1.3.2).

1.3.1 Evidence DPH

Podle zákona o dani z přidané hodnoty, §§ 100 a 100a zákona o DPH, jsou plátcům a identifikovaným osobám stanoveny konkrétní povinnosti, kterými se dokládají „…veškeré údaje vztahující se k daňovým povinnostem…”.

Záznamní evidence

To znamená, že záznamní evidence, podle ZDPH „Evidence pro účely daně z přidané hodnoty” obsahuje více podkladů, než jen samotné daňové doklady.


Navážeme na předchozí výklad. Paní účetní zařadila do záznamní evidence za zdaňovací období červen 2018 mimo jiné k jednotlivým příkladům:

  • Doložení přijetí daňového dokladu v elektronické podobě (1).

  • Kopie sdělení pro dodavatele o provedené korekci a platné objednávky (2).

  • Doložení sazby DPH a ceny v úrovni bez DPH podle závazné objednávky a soupisu převzatých prací (3).

  • Zápis z jednání, potvrzení odsouhlasené slevy (4).

1.3.2 Rozsah podkladů

K rozsahu záznamní evidence si musíme doplnit, že nemůže být nekonečná, resp. dokazování v daňovém řízení musí být přiměřené, viz příslušný článek.


Vše se vším souvisí, proto je klíčový pojem auditní stopa, které se věnujeme v kapitole čtvrté.

2. FORMA DAŇOVÝCH DOKLADŮ

Daňové doklady mohou, ale nemusí být v listinné podobě (2.1) a doplňujeme poznámku k vybraným typům daňových dokladů (2.2).

2.1 Daňové doklady v listinné a elektronické podobě

Podle § 26 odst. 1 zákona o DPH je daňový doklad „…písemnost, která splňuje podmínky stanovené tímto zákonem…” a druhý odstavec jednoznačně praví, že „Daňový doklad může mít listinnou nebo elektronickou podobu”.


V daňovém řízení, jak též potvrzuje Informace GFŘ, by neměl být rozdíl v přístupu k daňovým dokladům v listinné nebo elektronické podobě. Platí to též pro správce daně!


Sjednocení daňových dokladů – resp. neměl by být žádný rozdíl mezi daňovým dokladem v listinné (písemné) a elektronické podobě – vyvolalo zbytečné emoce kvůli několika nešťastným výkladům k absolutní „neporušenosti” daňových dokladů.

2.1.1 Elektronický doklad

Co se rozumí daňovým dokladem v elektronické podobě („ED”), upravuje § 26 odst. 3 zákona o DPH. Elektronickou podobu má, jestliže je: „vystaven a obdržen elektronicky” (viz 3.2).

Prokazování ED

U těchto dokladů lze tři kritéria (třetí kapitola) zajistit například uznávaným elektronickým podpisem, uznávanou elektronickou značkou nebo elektronickou výměnou informací (EDI).


Připomínáme, že s použitím daňového dokladu v elektronické podobě musí podle poslední věty výše zmíněného § 26 odst. 3 zákona o DPH souhlasit osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje. Více viz čtvrtá kapitola.

Doklady ve tvaru x.pdf

Nejčastější používanou formou je zasílání daňových dokladů e-mailem a ve tvaru x.pdf. Z předchozího výkladu vyplývá, že při vybudování jednoduchých kontrolních systémů nemůže být problémem jakékoliv prokázání některého ze tří kritérií.


Firma Prodej skutečně zasílá a přijímá všechny faktury (daňové doklady) ve tvaru x.pdf. Aby bylo jakékoliv prokazování jednoznačné, má též vybudovaný interní kontrolní systém (čtvrtá kapitola).


V obchodních podmínkách firmy Prodej jsou jednoznačně popsána pravidla pro „oběh” daňových dokladů pro účely DPH.

2.2 Typy daňových dokladů

Zákon o DPH v § 29 a násl. popisuje náležitosti daňových dokladů se zdůrazněním výjimek pro různé typy dokladů. Pro náš výklad jsme vybrali zjednodušený daňový doklad, splátkový kalendář a doklad o použití.

Zjednodušený DD

Je možné ho podle § 30 odst. 1 ZDPH vystavit pouze v případech, jestliže celková částka za plnění není vyšší než 10 00 Kč. Pro tyto doklady, často paragony, nejsou povinné náležitosti rozsáhlé.


Účetní firmy Beta doplnila, zcela právem, na zjednodušený daňový doklad výši daně, kterou bude nárokovat, a to podle § 30a odst. 2 ZDPH.

Splátkový kalendář

Velmi netypický daňový doklad, neboť je vystaven „ke dni D”, dni uskutečnění prvního plnění, ale vzhledem k jeho charakteru ho příjemce může použít pro více zdaňovacích období.


Do záznamní evidence, při prvním uplatněném nároku na odpočet DPH u přijatého splátkového kalendáře, zařadila pečlivá paní účetní dokument navazující na nájemní smlouvu, které se tento doklad týká (§ 31 písm. b) zákona o DPH).

Doklad o použití

Specifický daňový doklad, který si plátce vystavuje sám pro sebe podle § 32 ZDPH. Zajistí se splnění povinnosti k dani z přidané hodnoty související mimo jiné s využitím obchodního majetku pro účely nesouvisející s ekonomickou činností.


Paní účetní si vystaví tento doklad s tím, že nesmí zapomenout uvést na dokladu informaci o účelu použití (§ 32 odst. 2 ZDPH).

3. KVALITA DAŇOVÝCH DOKLADŮ

Předmětem této a následující kapitoly je problematika uvedená v §§ 34 až 35a ZDPH, u daňových dokladů zajištění:

  • věrohodnosti,

  • neporušenosti a

  • čitelnosti.

Hovoříme o třech kritériích kvality daňových dokladů (3.1), poznámku k dokladům v elektronické podobě obsahuje část 3.2.


Archivaci daňových dokladů komentujeme krátce v páté kapitole.

3.1 Věrohodnost, neporušenost a čitelnost

O co se jedná? Vysvětlení do značné míry nabízí text zákona o DPH v § 34 odst. 2:

  • věrohodností – autenticita (1) původu se rozumí skutečnost, že je zaručena totožnost osoby, která plnění uskutečňuje nebo která daňový doklad oprávněně vystavila,

  • neporušenost – integrita (2) obsahu znamená, že obsah daňového dokladu požadovaný podle tohoto zákona nebyl změněn,

  • čitelnost (3) je skutečností, že je možné se seznámit s obsahem daňového dokladu přímo nebo prostřednictvím technického zařízení.

Pokud dodržujeme účetní předpisy a pracujeme s daňovými doklady, ať už v listinné nebo písemné podobě, nemůžeme mít se splněním těchto tří kritérií žádné problémy, jak potvrzují následující příklady z praxe.


Příklad (1)

Firma Prodej vystavuje faktury na svém hlavičkovém papíře, uvádí samozřejmě identifikace o své osobě. Je proto nevýznamné, jestli daňový doklad byl odeslán poštou nebo zaslán e-mailem (viz další výklad). Daňový doklad je věrohodný (1) a příjemce plnění získává „věrohodné” informace o uskutečněném plnění, a kdo ho poskytl.


Úmyslně zdůrazňujeme, že není podstatná forma zasílání a typ daňového dokladu. Prokazovat se však musí samozřejmě „jakékoliv” daňové doklady.


Příklad (2)

Odběratel, firma Nákup, daňový doklad nemění. Pouze asistentka označila na DD den přijetí, paní účetní způsob účtování atd. Na daňovém dokladu se objevily další údaje potřebné pro účetnictví a daň z příjmů, ale byl logicky zachován princip neporušenosti (2) daňového dokladu.


Třetí parametr odpovídající kvality daňových dokladů je dnes samozřejmostí. Stačí podle Informace GFŘ, když se s obsahem daňového dokladu můžeme seznámit přímo nebo prostřednictvím technického zařízení.


Příklad (3)

Oba obchodní partneři disponují standardním softwarovým vybavením umožňujícím zajistit čitelnost daňového dokladu (3).

Neporušenost daňového dokladu

Jak vyplývá z přechozího výkladu a také například kapitoly 1.2, nesmíme tuto podmínku chápat absolutně. Představme si, že předchozí plnění bylo v systému reverse charge ve stavebnictví.


Příjemce plnění v systému přenosu daňové povinnosti může potřebné údaje týkající se a) povinnosti přiznat daň a b) nároku na odpočet DPH uvést:

  • v evidenci DPH (v terminologii zákona o DPH evidenci pro daňové účely, tj. záznamní evidenci) mimo DD,

  • ale také bez problémů si údaje o přijetí DD, způsobu účtování doplní přímo na DD o sazbě DPH a výši DPH.

Žádnými korekcemi nebo doplňujícím textem na přijatý daňový doklad nesmíme (?) změnit jeho obsah – údaje potřebné pro DPH sdělené subjektem, který doklad vystavil.


Přes výše uvedené jsme v příkladu č. 2 v kapitole 1.2 umožnili firmě Alfa v souladu s platným zákonem o DPH (!) uplatnit nárok na odpočet DPH, protože nárok lze snadno prokázat „jiným způsobem”.


K tomuto problému se vrátíme v kapitole 4.3.

Doplňující údaje na DD

Na druhé straně musíme zmínit důležitou poznámku. Na daňovém dokladu mohou být skutečně uvedeny různé doplňující informace, ať už zpracované dodavatelem nebo odběratelem, pokud se nemění základní údaje (náležitosti) pro účely daně z přidané hodnoty.

Odpovědnost vystavovatele

Zákon o dani